Правовое регулирование налоговых отношений в РФ

В соответствии со ст.2 Налогового кодекса РФ «законодательство о  налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в  Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления  налогового контроля и привлечения  к ответственности за совершение налогового правонарушения». Нетрудно заметить, что перечисленные в данной статье отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, в основном соответствуют структуре Кодекса. При этом первые две группы отношений наряду с НК РФ регулируются иными актами законодательства о налогах и сборах, к которым в настоящее время относятся отдельные федеральные законы о налогах, устанавливающие порядок уплаты конкретных видов налогов, законы субъектов РФ и нормативные правовые акты органов местного самоуправления о налогах и сборах⁶. При этом необходимо учитывать, что к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное специально не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Системный анализ данной нормы, на наш взгляд, позволяет говорить о том, что термины «налоговые отношения» и «отношения, регулируемые законодательством о налогах  и сборах» тождественны и равнозначны.

Иначе говоря, если попытаться классифицировать те отношения, которые  регулируются Налоговым кодексом РФ и законодательством о налогах  и сборах, и входящие в предмет  регулирования налогового права, то они могут быть представлены в  следующем виде:

Первая группа – отношения, связанные с установлением налогов  и сборов на федеральном, региональном и местном уровне соответственно.

Вторая группа – отношения, связанные с введением налогов  и сборов на федеральном, региональном и местном уровне соответственно.

Установление налогов  и сборов - это определение в  актах законодательства о налогах  и сборах элементов налогообложения  и сборов, а введение налогов –  это решение того или иного  публичного субъекта о взимании у него на территории налогов и сборов. Отношения по установлению и введению налогов и сборов образуют важную группу общественных отношений, без которой функционирование налоговой системы невозможно, поэтому нормы, содержащиеся в актах законодательства о налогах и сборах, направленные на регулирование этих отношений, относятся к нормам налогового права, а сами отношения входят в предмет регулирования налоговым правом.

В Российской Федерации устанавливаются  следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные.

Третья группа – отношения  по взиманию налогов и сборов, которые  проявляются в процессе исполнения налоговых и квазиналоговых отношений, т.е. при исчислении и уплате конкретных видов налоговых платежей налогоплательщиками  и плательщиками сборов, а также  при исполнении обязанностей иными  обязанными лицами — налоговыми агентами, банками и т.д. (условно данные обязанности, непосредственно не связанными с исчислением и уплатой налогов  и сборов, можно обозначить как  «квазиналоговые»).

Обязанность по уплате налога предусмотрена ст. 57 Конституции  России, согласно которой «каждый  обязан уплачивать законно установленные  налоги и сборы»⁷. В результате реализации данной нормы, закрепляющей обязанность граждан и организаций уплачивать законно установленные налоги, возникает группа правоотношений между публичными и частными субъектами в связи с выполнением последними своих обязанностей по взносу в бюджет (во вне-бюджетный фонд) налоговых платежей. Таким образом, вторая группа отношений, составляющих предмет правового регулирования налоговым правом, - правоотношения, возникающие между частными субъектами и публичными субъектами по поводу взимания налоговых платежей в централизованные де-нежные фонды. Указанная группа налоговых правоотношений, безусловно, относится к имущественным правоотношениям. Субъектами имущественных правоотношений по поводу уплаты налогов в бюджет или внебюджетный фонд являются налогоплательщики, с одной стороны, и публичные субъекты, с другой стороны. Именно публичные субъекты, а не органы власти являются управомоченной стороной в налоговых правоотношениях, возникающих в связи с уплатой налогов. Субъективное право истребовать налог является следствием наличия фискального суверенитета, которым обладает только публичный субъект. Данное право, которое можно именовать фискальным правом, неразрывно связано с суверенитетом, и в этой связи названное право не может быть делегировано какому-нибудь органу власти

Четвертая группа – отношения, возникающие по осуществлению на-логового контроля со стороны соответствующих  государственных органов.

Специфика налоговых правоотношений такова, что отношения, возникающие  в связи с уплатой налогов, могут быть эффективно реализованы  только при наличии особой формы  государственного контроля – налогового контроля, который принципиально  отличается от общего контроля со стороны  государственных органов за соблюдением  иного законодательства. Налоговый  контроль является составной частью финансового контроля государства. Сущность налогового контроля выражается в том, что при его проведении проверяется соблюдение налогоплательщиками (плательщиками сбора) и налоговыми агентами норм налогового законодательства. Таким образом, к предмету налогового права вполне правомерно отнести  и те отношения, которые возникают  в процессе осуществления компетентными  государственными органами контрольных  функций за выполнением юридическими и физическими лицами своих налоговых  обязанностей. Реализация государством функции налогового контроля заключается  в осуществлении на постоянной основе специализированными органами контроля за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками  сборов требований законодательства о налогах и сборах. Признавая важность защиты интересов налогоплательщиков в ходе проведения контрольных мероприятий, да и по итогам принятия органами налогового контроля правовых актов, законодатель выделяет в особую группу отношений отношения по обжалованию актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, хотя по сути своей эти отношения являются разновидностью отношений в сфере налогового контроля⁸.

Пятая группа – отношения, возникающие в процессе привлечения  соответствующих к ответственности  за совершение налоговых правонарушений.

Наконец, государство, добиваясь  защиты своих фискальных прав, использует различные формы государственного принуждения, среди которых наиболее распространенной формой является налоговая  ответственность, или ответственность  за налоговые правонарушения. Несмотря на то что в настоящее время  теоретических предпосылок формирования налоговой ответственности как  самостоятельного вида ответственности  не существует, законодатель фактически своей волей объявил самостоятельность  этого вида юридической ответственности, что и послужило причиной отнесения  сегодня к предмету налогового права  отношений, возникающих в процессе привлечения виновных лиц к налоговой  ответственности⁹.

Безусловно, в случаях, когда  отношения хозяйствующего субъекта и государственного органа возникли в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых  органов, действий (бездействия) их должностных  лиц и привлечения к ответственности  за совершение налогового правонарушения, подлежат применению соответствующие  нормы НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах. Вместе с  тем в случаях, когда налоговые  органы решают задачи либо используют полномочия, предоставленные им в  рамках иных (административных и т.п.) отношений, нормы законодательства о налогах и сборах применению не подлежат. Тем не менее налогоплательщики, налоговые агенты, а иногда и суды нередко допускают ошибки, ссылаясь на нормы НК РФ в ситуациях, когда о налоговых отношениях не может быть и речи.

На неправомерность такого подхода обратил внимание Пленум ВАС РФ в Постановления от 28 февраля 2001 года № 5¹⁰, указав, что круг отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, определен в ч.1 ст.2 НК РФ. В связи с этим НК РФ не подлежит применению к иным правоотношениям с участием налоговых органов, не связанным с установлением, введением и взиманием налогов и сборов в Российской Федерации, осуществлением налогового контроля, обжалованием актов налоговых органов (действий, бездействия их должностных лиц), принятых (осуществленных) в рамках налогового контроля, привлечением к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

На основании вышеизложенного  можно сделать следующие выводы. Налоговое правоотношение, как и любое правоотношение, обладает сложной элементной структурой. Принято выделять субъект, объект и содержание налогового правоотношения.

Фактическим содержанием  налогового правоотношения являются сами действия, в которых реализуются  права и обязанности.

Юридическим содержанием  налоговых правоотношений являются права и обязанности их участников.

Основным содержанием  налогового правоотношения является обязанность  налогоплательщика внести в бюджетную  систему или внебюджетный государственный  фонд денежную сумму в соответствии с установленными ставками и в  предусмотренные законом сроки, тогда как государственные органы имеют право требовать от налогоплательщика  исполнения данной публично-правовой обязанности.

Объект налогового правоотношения – это сам налог как обязательный взнос в бюджет, поскольку по своей  сути и природе он выступает тем  материальным благом, предоставлением  и использованием которого удовлетворяются  интересы правомочной стороны налогового правоотношения – государства.

Субъект налогового права - это внешне обособленное, способное  самостоятельно вырабатывать, выражать и осуществлять единую волю лицо, которое  налоговое законодательство наделяет налогово-правовым статусом, то есть потенциальной  способностью участвовать лично  либо через представителя в налоговых  правоотношениях.

Участник налогового правоотношения – правосубъектное лицо, у которого в рамках налогового правоотношения возникают субъективные юридические  права и обязанности. Как видим, понятия «субъект налогового права» и «участник налогового правоотношения»  близки, но не тождественны. Эти категории  соотносятся как целое и часть (общее и частное): участник налогового правоотношения всегда выступает субъектом  налогового права, поскольку обладает соответствующей правосубъектностью; но не всякий субъект налогового права  является участником конкретного налогового правоотношения.

Основными субъектами налоговых  правоотношения являются налогоплательщики - физические лица, индивидуальные предприниматели  и юридические лица, и публично – территориальные образования  – Российская Федерация, Субъекты Российской Федерации и муниципальные образования  в лице уполномоченных органов.

Как уже отмечалось в первой главе, классификация налоговых  правоотношений возможна по различным  основаниям. На наш взгляд логичной и обоснованной является классификация, установленная законодательством, т.к. она четко регламентирует налоговые  правоотношения между налогоплательщиками  и государством.

3. Основные институты налогового права

Налоговое право как отрасль  права входит в единую систему  российского права, и в свою очередь  является системой более низкого  уровня, т.е. сама представляет собой  систему последовательно расположенных  и взаимно увязанных правовых норм, объединенных внутренним единством  целей, задач, предмета регулирования, принципов и методов такого регулирования¹¹.

Нормы налогового права группируются в две части – общую часть и особенную часть:

1.Общая часть налогового права  включает в себя нормы, устанавливающие  принципы налогового права, систему  и виды налогов и сборов  РФ, права и обязанности участников  отношений, регулируемых налоговым  правом, основания возникновения,  изменения  и прекращения обязанностей  по уплате налогов, порядок  ее добровольного и принудительного  исполнения, порядок осуществления  налоговой отчетности и налогового  контроля, а также способы и  порядок защиты прав налогоплательщиков.

Таким образом, в общую часть  налогового права входят институты, которые содержат в себе положения, «обслуживающие» все или почти  все институты особенной части.

2.Особенная часть налогового  права включает в себя нормы,  регулирующие порядок взимания  отдельных видов налогов. В  настоящее время продолжается  процесс их кодификации, и они включаются во вторую (особенную)  часть Налогового кодекса РФ.

3.И общая и особенная часть  налогового права, являясь частями  системы налогового права, в  свою очередь представляют собой  системы более низкого порядка,  объединяющие обособленные совокупности  взаимосвязанных юридических норм, соответственно: институты, субинституты  и нормы.

Институты налогового права – это  взаимосвязанные группы норм, регулирующих небольшие группы видовых родственных  отношений. Так, к числу институтов общей части налогового права  можно отнести институт налоговой  обязанности, институт налогового контроля, институт защиты прав налогоплательщиков и т.д.

Входящие в систему налогового права субинституты в свою очередь  являются составными частями(элементами) институтов. Например, институт защиты прав налогоплательщиков, являющийся субинститутом общей части налогового права включает в себя такие субинституты как административная защита прав налогоплательщиков и судебная защита прав налогоплательщиков.

4. Правовой статус и функции налоговых органов Российской Федерации