Ломбард как бизнес

 

Согласно п.2 постановления Правительства  РФ от 06.05.08 № 359 На бланках строгой  отчетности оформляются предназначенные  для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению квитанции, билеты, проездные документы, талоны, путевки, абонементы и другие документы, приравненные к кассовым чекам (далее - документы). Бланки строгой отчетности можно разработать самостоятельно с учетом требований, предъявляемых к БСО и отпечатать в типографии или изготовить самостоятельно. В качестве образца можно взять бланки, применявшиеся ранее, утвержденные Приказом Минфина России от 31 января 2006 г. № 20н. Их всего два. Залоговый билет – форма БО-7 - используется для оформления услуг ломбардов при выдаче краткосрочных кредитов под залог вещей или драгоценностей.Сохранная квитанция – форма БО-8 – применяется для оформления услуг по приему от граждан принадлежащих им вещей на хранение. Следует отметить, что реализация невыкупленного (невостребованного) имущества должна осуществляться с обязательным применением ККМ, поскольку этот вид деятельности не является оказанием услуг, а является продажей имущества.

Расходы на страхование

 

Согласно статьям 358 и 919 ГК РФ, ломбарды обязаны за свой счет страховать принятое в залог или на хранение имущество  в полной сумме их оценки, произведенной  в соответствии с ценами на вещи такого рода и качества, обычно устанавливаемыми в торговле в момент и в месте их принятия на хранение. Эти затраты для ломбардов являются расходами по обычным видам деятельности, и признаются в бухгалтерском учете соответственно п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» (ПБУ 10/99), утвержденному приказом Минфина России от 06.05.99 №33н. Для целей налогового учета страховые взносы ломбарда по добровольному страхованию имущества, принятого в залог, признаются в соответствии с п. 1 статьи 263 Налогового кодекса РФ, при условии, что страхование осуществляет страховая организация, имеющая лицензию на проведение указанного вида страхования в порядке, установленном законодательством РФ.

Налогообложение ломбардов

 

Согласно п. 2 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ ломбарды не имеют права на применение упрощенной системы налогообложения. Кроме того, возникает вопрос: а не обязаны ли ломбарды уплачивать ЕНВД? Ведь деятельность ломбардов можно квалифицировать как оказание бытовых услуг, каковая деятельность может быть, согласно пункту 2 статьи 346.26 НК РФ, переведена на уплату ЕНВД по решению субъектов РФ. В статье 346.27 НК РФ дано определение бытовых услуг для целей главы 26.3 НК РФ: «бытовые услуги -  платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов), классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению». Таким образом, услуги по приему от граждан имущества в залог и на хранение под ЕНВД не подпадают. Однако если ломбард продает в розницу заложенные, но не выкупленные владельцами вещи, этот вид деятельности квалифицируется как розничная торговля, подпадающая под обложение ЕНВД во многих субъектах РФ. Чтобы получить ответ на этот вопрос, обратимся к Письму Минфина России от 21 февраля 2006 г. № 03-11-04/3/96. Согласно этому документу, ломбарды могут облагаться ЕНВД в случаях продажи заложенного, но невыкупленного имущества по договорам розничной купли-продажи. Но право собственности на заложенные вещи к ломбарду не переходит соответственно п. 3 статьи 358 Гражданского кодекса РФ. Поэтому продажа заложенных, но невыкупленных вещей можно отнести к посреднической деятельности, которая не относится к сфере розничной торговли, согласно упомянутому Письму Минфина России от 21 февраля 2006 г., и не подпадает под обложение ЕНВД. Однако нужно сказать, что если при объявлении торгов несостоявшимися, ломбард примет решение приобрести заложенное, но невыкупленное имущество и зачесть задолженность залогодателя в счет цены покупки, то в этом случае ломбард становится собственником упомянутого имущества согласно п. 4 статьи 350 Гражданского кодекса РФ. Ломбард также может заключить с залогодателем соглашение отступного или новации, согласно статьям 409 и 414 ГК РФ соответственно. Минфин России в Письме № 03-11-04/3/142 от 21 марта 2006 г. разъясняет, что реализация имущества, перешедшего в собственность ломбарда и происходящая через объект организации торговли, принадлежащий ломбарду или используемый им на иных правовых основаниях (аренда, пользование и т.д.), подпадает под налогообложение в виде ЕНВД.

 

Из вышеуказанного понятно, что  ломбарды должны применять общую  систему налогообложения и в  исключительных случаях - ЕНВД. В свете  этого интересно рассмотреть  нюансы расчета налога на добавленную стоимость. Ведь ломбарды получают выручку как облагаемую, так и не облагаемую НДС. Выручка от реализации залогового имущества, включая разницу, возвращаемую залогодателю при превышении выручки от реализации этого имущества над суммой обеспеченного залогом требования ломбарда, выручка от реализации услуг по хранению вещей граждан, в том числе являющихся предметом залога, выручка от оценки этого имущества и услуг по его хранению подпадает под налогообложение НДС. Однако согласно пп. 15 п. 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ стоимость финансовых услуг, т.е. проценты, которые ломбард получает с выданных ссуд, по предоставлению займа в денежной форме НДС не облагается. Поэтому если ломбард осуществляет операции, подпадающие и не подпадающие под налогообложение НДС, то, согласно п. 4 статьи 149 Налогового кодекса РФ, он обязан вести раздельный учет этих операций. Если ломбард не ведет такого учета, и если в залоговом билете не указаны отдельно проценты за предоставление ссуды под залог имущества, НДС облагается вся стоимость услуг ломбарда, указанная в данном залоговом билете. Кроме того, стоит упомянуть об особенностях налогообложения реализации ломбардом невостребованного залога. Согласно статье 146 Налогового кодекса РФ, объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) для определения налоговой базы определяется, исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате вышеуказанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Однако в пункте 1 статьи 156 Налогового кодекса РФ указано, что налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров. Исходя из этого, при реализации ломбардом заложенного, но невостребованного имущества, налоговая база определяется как разница между выручкой от реализации с учетом НДС и стоимостью требования ломбарда, обеспеченного залогом.

 

 

Как же на практике должен вестись  раздельный учет операций, облагаемых и необлагаемых НДС?Для этого  необходимо открыть субсчета по соответствующим  счетам учета доходов и расходов ломбарда. Кроме того, бухгалтерия  ломбарда должна рассчитать долю выручки  от налогооблагаемых операций в общей сумме выручки организации. Указанная доля, согласно п. 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, определяется, исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операций, при реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный период. Поясним на конкретном примере. Допустим, в течение января 2008 года ломбард ООО «Ломбард» получил 100 тысяч рублей за предоставление ссуд под залог имущества. Эта услуга НДС не облагается согласно пп. 15 п. 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Кроме того, в том же периоде выручка за услуги по хранению имущества составила 300 тысяч рублей, в том числе НДС – 45762 рубля 71 копейка. В состав расходов ломбарда были включены расходы на аренду помещения, используемого для осуществления вышеупомянутых видов деятельности. Ежемесячная арендная плата за помещение, арендуемое ломбардом, составляет 45 000 рублей, в том числе НДС 6864 рубля 41 копейка. Согласно приказа по учетной политике ООО «Ломбард» на 2008 год,  налоговый учет в организации ведется по методу начисления. Как понятно из п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н, расходы на аренду помещения в нашем примере являются расходами по обычным видам деятельности и отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» согласно Инструкции по применению Плана счетов. Понятно, что арендованное помещение используется для осуществления обоих видов деятельности ломбарда, как облагаемого НДС, так и необлагаемого. Рассчитаем долю стоимости от реализации необлагаемых НДС услуг ломбарда в общем объеме выручки от реализации:

 

(100 000 руб.*100%)/(100 000 руб. + 254 237,29 руб.) = 28,23%.

 

Доля стоимости от реализации облагаемых НДС услуг ломбарда в общем объеме выручки от реализации составит соответственно:

 

         (254 237,29 руб. * 100%)/(100 000 руб. + 254 237,29 руб.) = 71,77%

 

Следовательно, сумма НДС по арендной плате, которую ломбард может выставить к возмещению, рассчитывается следующим образом:

 

         6864,41 руб. * 71,77% = 4926,59 руб.

 

Остальная сумма НДС подлежит включению  в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль:

 

         6864,41 руб. * 28,23% = 1937,82 руб.

 

По этой же схеме распределяется и сумма арендной платы для  исчисления себестоимости услуг  ломбарда.

 

      В учете могут  быть открыты субсчета по счету  20 «Основное производство»: 20.1 «Затраты, связанные с предоставлением  кредитов под залог имущества», 20.2 «Затраты, связанные с хранением залоговых вещей». По субсчету 90.1 «Выручка» открываются субсчета 90.1.1 «Выручка в сумме процентов, полученных от предоставления краткосрочных кредитов», 90.1.2 «Выручка от реализации услуг по хранению залоговых вещей». И, наконец, по субсчету 90.2 «Себестоимость продаж» - субсчета 90.2.1 «Себестоимость услуг по предоставлению краткосрочных кредитов» и 90.2.2 «Себестоимость услуг по хранению залоговых вещей».

 

Соответственно, вышеупомянутый пример требует составления следующих проводок:

Безусловно, ломбард может быть освобожден от обязанностей налогоплательщика  НДС согласно статье 145 Налогового кодекса  РФ, при условии, что в течение  предшествующих 3 последовательных налоговых  периодов база по НДС, без учета НДС, не превышала 2 миллиона рублей. В этом случае ломбард должен представить в налоговый орган по месту учета письменное заявление и сведения, подтверждающие право на освобождение.

 

Теперь небесполезно будет обсудить вопрос: а обязаны ли ломбарды отчитываться по налогу на доходы физических лиц в случае продажи заложенного, но невыкупленного имущества? Согласно п. 2 статьи 226 Налогового кодекса РФ, ломбарды не являются налоговыми агентами в отношении доходов, полученных гражданами от реализации имущества, и, следовательно, не обязаны удерживать НДФЛ и представлять в налоговую инспекцию сведения о доходах упомянутых граждан. После длительных споров между организациями и налоговыми органами Минфин России опубликовал Письмо №03-05-01-04/133 от 14 мая 2005 г., подтверждающее вышеупомянутую точку зрения.

Продажа заложенного имущества  с публичных торгов

 

Ну и, наконец, перейдем к самому интересному – учету доходов  ломбардов в случае продажи заложенного  имущества. Как известно, на основании  исполнительной надписи нотариуса по истечении льготного месячного срока ломбард имеет право продать заложенное имущество, если сумма краткосрочного кредита не была возвращена в положенный срок. Однако вырученной суммы может не хватить на покрытие всех расходов ломбарда по этой сделке. Согласно п.5 статьи 358 Гражданского кодекса РФ, ломбард не имеет права требовать от должника погашения своих убытков. Согласно пп.2 п. 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ этот убыток может быть включен в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. А теперь рассмотрим обратную ситуацию. Сумма оценки вещей, принятых ломбардом в залог, определяется в соответствии с ценами на вещи такого рода и качества, которые устанавливаются в торговле в момент их принятия в залог. Если же залог не был выкуплен, ломбард имеет право продать заложенное имущество с торгов. Начальная цена, с которой и начинаются торги, определяется решением суда или же соглашением владельца имущества с ломбардом. В результате торгов заложенное имущество продается лицу, предложившему на торгах самую высокую цену. При объявлении торгов несостоявшимися ломбард вправе приобрести заложенное имущество, на чем правовые отношения между владельцем имущества и залогодержателем заканчиваются. При объявлении повторных торгов несостоявшимися, ломбард имеет право оставить заложенное имущество за собой, оценив его в сумме не более чем на 10% ниже начальной продажной цены на повторных торгах. Если ломбард не воспользуется правом оставить предмет залога за собой в течение месяца со дня объявления повторных торгов, договор о залоге прекращается. Если же предмет залога удается продать и выручить за него сумму, превышающую стоимость залога, тогда, согласно п. 2 статьи 920 Гражданского кодекса РФ, тогда остаток выручки за вычетом платежей, причитающихся ломбарду, надлежит вернуть залогодателю в полном объеме. Если же указанная разница не будет по каким-либо причинам возвращена залогодателю, ломбард имеет право, согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г №32н, по истечении срока исковой давности отнести указанную сумму к внереализационным доходам.

 

Рассмотрим на конкретном примере:

 

15 февраля 2008 года под залог  часов, оцененных сторонами в 42 000 руб., ломбард выдал гражданину кредит в размере 30 000 руб. сроком на один месяц. За пользование кредитом клиент должен выплатить ломбарду вознаграждение в размере 11% от полученной суммы. Стоимость оценки предмета залога составляет 0,9% от суммы оценки, стоимость услуг по хранению - 4% от суммы оценки.

 

14 марта 2008 года гражданин выкупил  свои часы.

 

 

В бухгалтерском учете ломбарда будут сделаны проводки:

 

 

Если гражданин не выкупил часы в установленный договором срок, и по истечении льготного месячного срока, ломбард продал часы с публичных торгов за 48 000 руб. Из полученных средств ломбард погасил задолженность залогодателя и возвратил ему оставшуюся сумму. Проценты за пользование кредитом в течение льготного срока составили 20%, стоимость услуг по хранению – 6% суммы от оценки предмета залога.

 

 

В бухгалтерском учете нужно  сделать следующие проводки:

 

 

 

 

Теперь  рассмотрим ситуацию, когда средства, вырученные от продажи залога, недостаточны для погашения задолженности гражданина перед ломбардом.

 

 

В этом случае в бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки: