Ответственность за нарушения налогового законодательства

10.1. Понятие, функции и признаки  налоговой ответственности

Государство всегда было и будет  заинтересовано в создании и соблюдении порядка налоговых отношений, обеспечивающего  его имущественные интересы, в  частности пополнение доходной части  бюджетов всех уровней и государственных  внебюджетных фондов. Нарушение установленных  правил поведения в налоговых отношениях вызывает применение ответственности.

Предоставляя гражданам определенные права и экономические свободы, государство со своей стороны требует от субъектов налогового права надлежащей реализации установленных правовых предписаний. В свою очередь, налогоплательщик обя- заны следовать правовым предписаниям, содержащимся в -законодательстве о налогах и сборах. Тем самым объясняется необходимость и возможность государственного принуждения, одной из форм которого является налоговая ответственность. Следовательно. ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах имеет социальное основание, состоящее в необходимости охраны общественных отношений в налоговой сфере.

Наличие налогов является одним  из признаков государства, и взимание обязательных платежей составляет элемент  правового статуса суверенитета государства. Наруше!Iия фи11а11совой дисциплины в налоговой сфере в первую очередь затрагивают публичные интересы государства. Принудительное изъятие части собственности (в денежной форме) вызывает у налогоплательщиков подсознательную готовность к сокрытию дохода либо иным нентвомеппым юянням обос печ и ва юш и м и с по нлонание

шш неправомерным деяниям, ооеснечиваюшим использование и распоряжение полученным имуществом в полном объеме без учета суверенного права государства на часть этого дохода. Нарушению фискальных прав государства также способствуют высокие налоговые ставки и низкий уровень жизни населения. Совокупность названных факторов создает предпосылки для соверше-

Обпьая чжтъ

имя большого числа налоговых правонарушений и. как следствие, реакцию государства но запште своих имущественных интересов.

Правовое регулирование ответственности  за нарушение порока реализации налоговых отношений относится к объектам законодательства о налогах и сборах и составляет институт налогового права. В Налоговом кодексе РФ термины «налоговая ответственность» и «ответственность за совершение налоговых правонарушений» используются как равнозначные. Например, н. 2 ст. 101 НК РФ устанавливает, что но результатам рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя» налогового органа может быть вынесено решение о привлечении налогоплательщика к итоговой ответственности за совершение налогового правонарушения: ст. ИГ предусматривает

10.1. Понятие, функции и признаки  налоговой ответственности

Государство всегда было и будет  заинтересовано в создании и соблюдении порядка налоговых отношений, обеспечивающего  его имущественные интересы, в  частности пополнение доходной части  бюджетов всех уровней и государственных  внебюджетных фондов. Нарушение установленных  правил поведения в налоговых отношениях вызывает применение ответственности.

Предоставляя гражданам определенные права и экономические свободы, государство со своей стороны требует от субъектов налогового права надлежащей реализации установленных правовых предписаний. В свою очередь, налогоплательщики обязаны следовать правовым предписаниям, содержащимся в законодательстве о налогах и сборах. Тем самым объясняется необходимость и возможность государственного принуждения, одной из форм которого является налоговая ответственность. Следовательно, ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах имеет социальное основание, состоящее в необходимости охраны общественных отношений в налоговой сфере.

Наличие налогов является одним  из признаков государства, и взимание обязательных платежей составляет элемент  правового статуса суверенитета государства. Нарушения финансовой дисциплины в налоговой сфере в первую очередь затрагивают публичные интересы государства. Принудительное изъятие части собственности (в денежной форме) вызывает у налогоплательщиков подсознательную готовность к сокрытию дохода либо иным неправомерным деяниям, обеспечивающим использование и распоряжение полученным имуществом в полном объеме без учета суверенного права государства на часть этого дохода. Нарушению фискальных прав государства также способствуют высокие налоговые ставки и низкий уровень жизни населения. Совокупность названных факторов создаст предпосылки для совершения большого числа налоговых правонарушений и, как следствие, реакцию государства по защите своих имущественных интересов.             Правовое регулирование ответственности за нарушение порядка реализации налоговых отношений относится к объектам законодательства о налогах и сборах и составляет институт налогового права. В Налоговом кодексе РФ термины «налоговая ответственность» и «ответственность за совершение налоговых правонарушений» используются как равнозначные. Например, п. 2 ст. 101 НК РФ устанавливает, что по результатам рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа может быть вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; ст. 107 предусматривает возможность привлечения организаций и физических лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Учитывая систему финансового  права и вхождение в нее  налогового права, необходимо подчеркнуть, что налоговая ответственность предусматривает разновидность финансово-правовой ответственности¹ .     Понятие налоговой ответственности — одна из основных категорий налогового права, ее конструкция во многом определяет место и роль правового регулирования налоговых отношений в системе права.  Правовая природа ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах неразрывно связана с финансово- правовой ответственностью и местом последней в системе юридической ответственности. Современному состоянию науки финансового права свойственны определенные проблемы в исследовании ответственности за нарушения финансово-правовых норм. В настоящее время приступить к изучению отраслевой правовой ответственности с позиций науки финансового права затруднительно по той причине, что определения финансово-правовой ответственности (ответственности за нарушения финансового законодательства), которое должно быть закреплено в общей части отраслевого законодательного акта, не существует в связи с отсутствием единого кодификационного акта, оформляющего основы правового регулирования отношений в сфере публичной финансовой дся-

¹ Подробнее о финансово-правовой ответственности см.: Финансовое право: Учебник / Под ред. М.В. Карасевой. С. 181—200.

тельности. Финансово-правовая ответственность формируется по институциональному признаку — «снизу вверх», поскольку, например, более детальную разработку получает налоговая ответственность и существенные перспективы развития имеет ответственность за нарушения бюджетного законодательства¹.       Налоговая ответственность по своей природе, предмету и методу регулирования является составной частью финансово- правовой ответственности и реализуется в государственно-властных отношениях, складывающихся относительно установления и взимания обязательных платежей. Отнесение налоговой ответственности к разновидности финансово-правовой подтверждается и вхождением налогового права в финансовое в качестве его подотрасли.      Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах характеризуется всеми признаками, свойственными финансово-правовой ответственности:

• основана на государственном принуждении и представляет конкретную форму реализации санкций, установленных финансово-правовыми нормами;
• наступает за совершение виновного противоправного деяния, содержащего признаки налогового правонарушения;
• субъектами ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах могут быть организации и физические лица;
• для правонарушителя налоговая ответственность выражается в определенных отрицательных последствиях имущественного характера;

295

налоговая ответственность реализуется  в процессуальной форме.

Вместе с тем налоговая ответственность  имеет определенную специфику, обусловленную особенностями налоговой деятельности государства и механизмом правового регулирования налоговых отношений. Выделение налоговой ответственности в самостоятельный вид финансово-правовой ответственности обусловлено и выделением в Налоговом кодексе РФ процессуальных норм, регулирующих производство по делам о налоговых правонарушениях. 

Поскольку нормы  налогового права, как и другие нормы  права, являются разновидностью социальных норм, то и налоговая ответственность имеет две формы реализации: позитивную (добровольную, активную) и негативную (государственно-принудительную, ретроспективную).  Для позитивной налоговой ответственности достаточно формального (нормативного) основания, поскольку она возникает не на основе налогового правонарушения, а в силу добровольного выполнения субъектом налогового права своих обязанностей.  Налоговая деятельность государства основывается не только на установлении запретов относительно совершения каких-либо действий. Одним из важнейших условий осуществления налоговой деятельности является добросовестное соблюдение налогоплательщиками, налоговыми агентами и иными фискально обязанными лицами предоставленных им прав и реализация возложенных обязанностей. В этой связи субъекты налогового права должны осознавать свой общественный долг уплачивать законно установленные налоги и выполнять иные обязанности, связанные с суверенным правом государства на получение части дохода налогоплательщика. Осознание субъектами налогового права смысла и значения собственных поступков, согласование их со своими обязанностями придают н алого вой ответственности позитивный смысл.  В целом позитивная ответственность носит добровольный характер, но вместе с тем возможна и некоторая степень государственного принуждения. Некоторые субъекты налогового права выполняют возложенные на них обязанности в силу осознания своего общественного долга, другие — в силу возможности применения наказания за неправомерное поведение. Относительно позитивной налоговой ответственности принуждение в виде угрозы наступления негативных последствий является только средством предупреждения нарушений законодательства о налогах и сборах.         По времени реализации позитивная ответственность предшествует негативной ответственности.    В налоговом праве позитивная ответственность основывается на принципах добросовестности предпринимательской деятельности и социальной справедливости. Добровольная форма реализации налоговой ответственности имеет следующие юридические признаки:         • неразрывно связана с нормой налоговой ответственности;является юридической обязанностью, обусловленной правовым статусом налогоплательщика или иного обязанного лица;

• гарантирована государственным принуждением;
• реализуется добровольно в виде правомерного поведения;
• одобряется со стороны государства;
• осуществляется в рамках общих налоговых правоотношений.

К сожалению, большинство налогоплательщиков имеют низкую правовую культуру, и соблюдение законодательства о налогах и сборах не является для них типичным правилом поведения.

Нарушение норм налогового права обусловливают  существование негативной налоговой ответственности, которую можно рассматривать в нескольких аспектах.

Во-первых, вследствие реакции государства на нарушение законодательства о налогах и сборах, выражающейся в принуждении виновного лица претерпевать карательные меры государственно-принудительного воздействия за совершенное деяние в форме имущественных лишений.

Во-вторых, налоговая ответственность может определяться как исполнение юридической обязанности на основе государственного принуждения. В Постановлении Конституционного Суда РФ от 15 июля 1999 г. № 11-П указано, что «в целях обеспечения выполнения публичной обязанности по уплате налогов и сборов и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства.

Такие меры могут быть как правовосстановитсльными, обеспечивающими исполнение на! о го плательщиком его конституционной обязанности по уплате налогов, то есть погашение недоимки и возмещение ущерба от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности (наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права».

Наличие либо отсутствие государственного принуждения определяет факт существования налоговой ответственности. Налоговая ответственность не связывается только с неблагоприятными последствиями для правонарушителя, которые наступают в результате совершенного им нарушения законодательства о налогах и сборах. Карательные механизмы в налоговой ответственности существуют параллельно с правовосстановитсльными, поскольку государству важно не только наказать нарушителя налогового законодательства, но и восстановить публичные имущественные интересы, компенсировать возникший ущерб.   Налоговую ответственность следует отличать от иных мер государственного принуждения: мер безопасности, мер пресечения, мер зашиты и т.д.         Таким образом, налоговая ответственность существует в двух формах: карательной (штрафной) и правовосстановительной (компенсационной). Налоговая ответственность является развитием, «продолжением» материального налогового правоотношения, которое реализуется посредством особой процессуальной формы. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах составляет часть механизма правового регулирования налоговых отношений и проявляется в виде наложения запретов. Запрещая нарушать законодательство о налогах и сборах, государство возлагает на субъектов налогового права обязанность воздерживаться от совершения определенных действий либо, напротив, не бездействовать, а своими действиями ре ал и зовы ват ь возложенные обязанности. Следовательно, налоговая ответственность существует в рамках охранительного правового института, регулирующего общественные отношения налоговой сферы посредством установления запретов. Однако налоговая ответственность не совпадает полностью с охранительным правоотношением, возникшим в результате налогового деликта. Охранительные правоотношения по своему составу и объему шире налоговой ответственности. Налоговая ответственность характеризует содержание правоохранительных отношений прежде всего с позиций правового статуса правонарушителя, его обязанностей, возникающих в результате совершенного налогового деликта. Вместе с тем налоговая ответственность существует и реализуется только в рамках охранительных правоотношений.      Юридическим фактом, порождающим охранительные налоговые правоотношения, является нарушение законодательства о налогах и сборах. Негативная налоговая ответственность имеет три основания:     1) формальное (нормативное), выражающееся в наличии системы норм законодательства о налогах и сборах, устанавливаюших составы налоговых правонарушений, права и обязанности участников охранительного налогового правоотношения, регулирующих ответственность за нарушение норм налогового права, принципы, порядок и процессуальную форму привлечения к налоговой ответственности;