Общая характеристика источников и налогового права

а) акты органов общей компетенции;

б) акты органов специальной компетенции;

5) решения Конституционного Суда РФ;

6) нормы международного права и международные договоры Российской Федерации.

Конституция. Источниками налогового права являются положения Конституции РФ, как непосредственно содержащие налогово-правовые нормы, так и имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики Российской Федерации, определяющие магистральные направления совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения.

Так, действующая Конституция России устанавливает, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57). Другими словами, данная норма Конституции подчеркивает законность установления налоговых платежей и их всеобщность. Кроме того, в Конституции РФ закреплены основополагающие нормы налогового права России: предмет ведения Российской Федерации и предметы совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов в области налогообложения; компетенция в области налогов Федерального Собрания РФ, Президента РФ, Правительства РФ; правомочия органов местного самоуправления в области налогообложения; основы правового статуса налогоплательщика.

Специальное налоговое законодательство. Статья 1 НК РФ определяет четыре уровня системы законодательства о налогах и сборах, регулирующих отношения в сфере налогообложения в Российской Федерации:

1) НК РФ (кодифицированный акт высшей юридической силы);

2) федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с Кодексом;

3) законы и иные нормативные акты законодательных (представительных) органов субъектов РФ;

4) нормативные акты представительных органов местного самоуправления.

Три последних уровня законодательных актов должны соответствовать НК РФ.

Налоговый кодекс РФ является основным законом в налоговом праве. Его первая часть введена в действие с 1 января 1999 г. Четыре главы (21, 22, 23, 24) части второй НК РФ действуют с 1 января 2001 г., гл. 25 и 26 вступили в силу с 1 января 2002 г. Наиболее важные положения об организации и осуществлении налогообложения в России закреплены в НК РФ. Кодекс состоит из двух частей - Общей и Особенной.

В соответствии с положениями Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (в ред. от 29 июля 2004 г.) часть первая НК РФ была введена в действие с 1 января 1999 г.

Вторая часть НК РФ введена в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие второй части НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (в ред. от 28 декабря 2004 г.) с 1 января 2001 г.

В части первой НК РФ устанавливается система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации. Часть вторая НК РФ посвящена определению порядка введения и взимания конкретных налогов и сборов.

К федеральным законам о налогах и сборах относятся:

1) федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие НК РФ, действующие в настоящее время в части, не противоречащей НК РФ;

2) федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.

Согласно Федеральному закону от 14 июня 1994 г. N 5-ФЗ "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания" (в ред. от 22 октября 1999 г.) на территории Российской Федерации применяются только те федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания, которые официально опубликованы.

Датой принятия федерального закона считается день принятия его Государственной Думой в окончательной редакции.

Датой принятия федерального конституционного закона считается день, когда он одобрен палатами Федерального Собрания в порядке, установленном Конституцией РФ.

Федеральные конституционные законы, федеральные законы подлежат официальному опубликованию в течение 7 дней после дня их подписания Президентом РФ.

Акты палат Федерального Собрания публикуются не позднее 10 дней после дня их принятия.

Международные договоры, ратифицированные Федеральным Собранием, публикуются одновременно с федеральными законами об их ратификации.

Официальным опубликованием федерального конституционного закона, федерального закона, акта палаты Федерального Собрания считается первая публикация его полного текста в "Парламентской газете", "Российской газете" или Собрании законодательства Российской Федерации.

Федеральные конституционные законы, федеральные законы направляются для официального опубликования Президентом РФ. Акты палат Федерального Собрания направляются председателем соответствующей палаты или его заместителем.

Федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания могут быть опубликованы в иных печатных изданиях, а также доведены до всеобщего сведения (обнародованы) по телевидению и радио, разосланы государственным органам, должностным лицам, предприятиям, учреждениям, организациям, переданы по каналам связи, распространены в машиночитаемой форме.

Законы, акты палат Федерального Собрания и иные документы могут быть опубликованы также в виде отдельного издания.

Федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении 10 дней после дня их официального опубликования, если самими законами или актами палат не установлен другой порядок вступления их в силу.

Региональное законодательство о налогах и сборах представляет собой законодательство субъектов РФ о налогах и сборах. Оно состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ.

Органы власти субъектов Федерации в соответствии с Конституцией РФ и п. 4 ст. 1 НК РФ вправе вводить (не вводить) на своей территории региональные налоги и сборы, установленные ст. 14 НК РФ, и регулировать отдельные элементы их юридических составов в пределах, определенных НК РФ. Как следует из п. 4 ст. 1 НК РФ, законодательство субъектов Федерации о налогах и сборах характеризуется тремя важными признаками:

1) состоит не только из региональных законов, но и из иных нормативных актов (решений, постановлений и т.д.);

2) принимается только законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ (областной думой, законодательным собранием и т.п.);

3) принимается в соответствии с НК РФ.

Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

Правовые акты представительных органов местного самоуправления издаются в соответствии со ст. 8, 71, 72, 132 Конституции РФ, положениями Федеральных законов от 28 августа 1995 г. N 154-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" (в ред. от 8 октября 2003 г.) и от 25 декабря 1997 г. N 126-ФЗ "О финансовых основах местного самоуправления Российской Федерации" (в ред. от 28 декабря 2004 г.), а также на основании п. 5 ст. 1 НК РФ, говорящей о том, что местные налоги и сборы устанавливаются нормативными правовыми актами, принятыми представительными органами местного самоуправления в пределах, установленных НК РФ, и что их также следует применять с учетом принципов налогового федерализма.

Общее налоговое законодательство. Общее налоговое законодательство включает в себя иные федеральные законы, не входящие в объем понятия "законодательство о налогах и сборах" и содержащие нормы налогового права.

Нормы, так или иначе регулирующие общественные отношения, могут содержаться не только в специальных налоговых законах, но и в других не являющихся таковыми законах, содержащих нормы финансового права. Так, например, в ст. 54 Федерального закона от 26 февраля 1997 г. N 29-ФЗ "О Федеральном бюджете на 1997 год" (в настоящее время не действует) было указано, что впредь, до внесения соответствующих изменений в Закон РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-I "О дорожных фондах в Российской Федерации" (прекратил действие), устанавливаются новые ставки налога на пользователей автомобильных дорог и некоторые другие элементы этих платежей. И хотя вопросы взимания налогов вообще и налогов в дорожные фонды, в частности, бюджетным правом не регулируются, данная норма в 1997 г. действовала.

Подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами. Подзаконные правовые акты в налоговой сфере можно определить как акт правотворчества, исходящий от компетентного государственного органа, изданный на основе и во исполнение закона и содержащий нормы налогового права.

Акты органов общей компетенции:

1) указы Президента РФ, которые не должны противоречить Конституции РФ и налоговому законодательству и имеют приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам.

Данные акты могут вносить существенную корректировку в налоговое законодательство государства.

Полномочия Президента в сфере нормотворчества до сих пор четко не определены, и поэтому здесь необходимо руководствоваться п. 3 ст. 75 Конституции РФ, где указано, что система федеральных налогов и общие принципы налогообложения устанавливаются только федеральными законами. Президент России уполномочен принимать нормативные акты по налогообложению только в двух случаях: при наличии пробела в законодательном регулировании определенных отношений или в случае, если такие полномочия даются тем или иным федеральным законом;

2) постановления Правительства РФ, которые принимаются на основании и во исполнение нормативных правовых актов, имеющих высшую по сравнению с ними юридическую силу.

Нормативные акты Правительства РФ в системе налогового законодательства представлены не так широко и в основном потому, что нормотворчество Правительства РФ распространяется в первую очередь на регулирование вопросов взимания налоговых платежей, а в сфере налогообложения полномочия Правительства РФ определяются федеральными налоговыми законами. Постановлением Правительства РФ, в частности, устанавливаются ставки таможенных пошлин, состав затрат по производству и реализации продукции и др.;

3) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ - нормативно-правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, изданные ими, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 4 НК РФ).

На региональном уровне принимаются законы налогового характера, издание которых входит в компетенцию субъектов Федерации.

В состав системы налогового законодательства входят также нормативные акты о разграничении предметов ведения и полномочий в области налогового нормотворчества между органами государственной власти субъектов Федерации и (или) органами государственной власти самой Федерации, примером которых может служить такой договор между органами государственной власти Свердловской и Иркутской областей. Данный договор был заключен по поводу слияния двух крупных алюминиевых компаний, где указано, что налоги уплачиваются так, будто слияния не произошло, хотя регистрация компании-преемника производится в Екатеринбурге;

4) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые исполнительными органами местного самоуправления (аналогично п. 3).

Акты органов специальной компетенции. К этой группе источников налогового права относятся ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено НК РФ. Данные нормативные правовые акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Вышеуказанные ведомственные нормативные акты можно разделить на:

1) инструкции Государственной налоговой службы РФ (теперь - Министерства РФ по налогам и сборам);

2) инструкции Министерства финансов РФ;

3) совместные инструкции этих двух ведомств.

Кроме нормативных актов двух названных министерств к этому же звену можно отнести и акты других федеральных министерств и ведомств по вопросам налогообложения, содержащие налоговые нормы и издающиеся только по согласованию с Министерством РФ по налогам и сборам и (или) Министерством финансов РФ.

Однако нормативные акты этих ведомств не могут устанавливать, изменять или прекращать права и обязанности налогоплательщиков. Их назначение состоит в том, чтобы регламентировать способы практической деятельности органов исполнительной власти.

Согласно части первой НК РФ нормотворческое право органов специальной компетенции существенно ограничено и возможно лишь при соблюдении нескольких условий:

1) нормативные акты издаются только в случаях, прямо предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Например, в НК РФ или в федеральном налоговом законе должно быть прямо предусмотрено право органов исполнительной власти регулировать тот или иной вопрос, связанный с налогообложением. Так, в соответствии с частью первой НК РФ налоговые органы исполнительной власти вправе издавать подзаконные акты и регулировать следующие вопросы:

а) порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке, утверждаемый Минфином России;

б) порядок учета доходов, расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, определяемый Минфином России;

в) устанавливать форму заявления о постановке на учет и форму свидетельства о постановке налогоплательщика на учет в налоговом органе;

г) устанавливать форму и требования к составлению акта налоговой проверки;

д) другие сведения.

Издание указанными органами нормативных актов "по собственной инициативе" не допускается;