Методы начисления амортизации

Установленный срок полезного  использования составляет 42 месяца, ежемесячная норма амортизации  с учетом понижающего коэффициента будет равна 1,19% ((1 / 42 месяца) х 100% х 0,5).

Сумма ежемесячных амортизационных  отчислений, учитываемых в целях  налогообложения прибыли, составит 5 593 рублей (470 000 рублей х 1,19% / 100%).

Сумма амортизации, начисленная  в течение срока полезного  использования основного средства, будет равна 234 906 рублей, в то время  как его первоначальная стоимость 470 000 рублей.

Окончание примера.

Из приведенного примера  видно, что при использовании  понижающих коэффициентов и применении линейного метода начисления амортизации  организация не сможет полностью  списать стоимость данного основного  средства на затраты производства или  расходы на продажу.

Пунктом 11 статьи 259 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, использующие пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм, предусмотренных НК РФ, в целях налогообложения не производят.

Несколько иная ситуация складывается, когда налогоплательщики при  начислении амортизации применяют  нелинейный метод начисления амортизации. При применении нелинейного метода организация сможет отнести в  состав расходов сумму амортизации  большую, чем при применении линейного  метода.

Пример 6.

Воспользуемся условиями  предыдущего примера и рассчитаем амортизацию нелинейным методом.

Норма амортизации, исчисленная  исходя из срока полезного использования, и понижающего коэффициента составит 2,38% ((2 / 42 месяца) х 100% х 0,5).

Период	Расчет суммы  амортизации, рублей	Остаточная стоимость  на начало следующего месяца, рублей
Февраль 2006 года	470 000 х 2,38% = 11 186	470 000 – 11 186 = 458 814
Март 2006 года	458 814 х 2,38% = 10 919,77	458 814 – 10 919,77 = 447 894,23
Апрель 2006 года	447 894,23 х 2,38% = 10659,88	447894,23 – 10 659,88 = 437 828,47

Рассчитав сумму амортизационных  отчислений в течение всего срока  полезного использования объекта, мы получим сумму, равную 299 105,43 рублей. При использовании нелинейного  метода организация также не сможет списать все стоимость основного  средства. Тем не менее, сумма начисленной  амортизации при применении этого  метода больше, чем сумма начисленной  амортизации при использовании  линейного метода начисления амортизации, равная 234 906 рублей.

Окончание примера.

На основании пункта 9 статьи 259 НК РФ, понижающий коэффициент  применяется организациями, получившими  либо передавшими легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в  лизинг. Указанное имущество включается в состав соответствующей амортизационной  группы и в отношении этого  имущества применяется основная норма амортизации с учетом специального коэффициента, применяемого налогоплательщиком по данному виду имущества.

Если сторонами по договору лизинга предусмотрено использование  повышающего коэффициента в размере  не больше 3, то коэффициент, применяемый  к основной норме амортизации, будет  рассчитан как произведение установленного повышающего коэффициента на 0,5.

2.2.            Методы начисления амортизации. 

Значительную роль в системе амортизации играют методы ее начисления. На практике применяется  два метода начисления амортизации: линейный (равномерный) и нелинейный (ускоренный).

При линейном методе годовая сумма амортизации начисляется  равномерно по годам и определяется исходя из первоначальной стоимости  основных фондов.

Расчет сумм амортизационных  начислений осуществляется по следующим  этапам:  

• распределение основных фондов на начало планируемого периода по группам, имеющим одинаковую норму амортизации и определение их стоимости;
• расчет среднегодовой стоимости основных фондов по группе;
• определение суммы амортизации путем умножения нормы на среднегодовую (среднебалансовую) стоимость фондов, с учетом поправочных коэффициентов, отражающих фактические условия эксплуатации этих средств труда в цехе или на предприятии;
• определяется общий размер амортизационных отчислений на планируемый год по всем амортизируемым основным фондам путем подсчета сумм амортизации. 

Линейный метод  определения величины амортизационных  отчислений ориентирован на равномерный  физический и моральный износ  основных фондов. Такое допущение  является вполне правомерным по отношению  к физическому износу, однако, не так обстоит дело с моральным  износом. Наука, техника, технология производства развиваются неравномерно. Моральный  износ основных фондов в большинстве  случаев происходит ускоренными, а  не равномерными темпами, как это  предусмотрено в нормах амортизационных  отчислений. Равномерное начисление амортизации не обеспечивает концентрацию ресурсов, необходимую для быстрой  замены оборудования, подверженного  активному влиянию морального износа. Поэтому предприятию необходимо иметь амортизационные отчисления, обеспечивающие ему возможность  замены имеющихся основных фондов при  возникновении ускоренного их морального износа.

Равномерный метод  начисления амортизации предполагает, что каждый год в стоимость  продукции включается одинаковая часть  стоимости основных фондов (рис.7.). 

Рис. 7.    Равномерный (линейный) метод амортизации. 

Перенесенная часть  стоимости может быть определена по упрощенной формуле (без учета  ликвидационной стоимости):                                        

 Фп(б)             

     Фп = На *  ________ ,                                       

100% 

где  Фп - перенесенная часть стоимости (руб.); 

На - норма амортизации (%);

Фп(б) - первоначальная стоимость основных фондов (руб.). 

Такой метод расчета  амортизации прост, нагляден и в  определенной степени учитывает  процесс переноса стоимости. Основными достоинствами равномерного метода начисления амортизации являются:

• равномерность поступления отчислений в амортизационный фонд;
• стабильность и пропорциональность в отнесении амортизации на себестоимость выпускаемой продукции;
• простота и высокая точность расчетов.

Относительность учета переносимой стоимости обусловлена рядом обстоятельств:

• во-первых, равномерный метод предполагает, что к завершению срока службы ликвидационная стоимость будет равна 0 (эта ликвидационная стоимость включает в себя стоимость реализации изношенных и снятых с производства основных фондов, обычно это определяется по цене металлолома);
• во-вторых, этот метод предусматривает равномерный износ основных фондов за весь срок службы. Но в течение срока службы бывают простои оборудования, его поломка и неполная загрузка за смену, т.е. в реальном производстве оборудование изнашивается неравномерно и стоимость основных фондов на продукцию переносится также неравномерно.

Еще один недостаток равномерного метода - отсутствие учета  морального износа основных фондов. Выбытие  устаревшей техники до окончания  нормативного срока амортизации  приводит к ее недоамортизации, величина которой определяется по формуле: 

Н = ( Фо   +  Рл ) - Фл  , 

где Н - недоамортизация основных фондов, выбывших ранее истечения амортизационного периода (руб.); 

Фо - остаточная стоимость (руб.);

Рл - расходы, связанные с ликвидацией указанных основных фондов (руб.);

Фл - ликвидационная стоимость основных фондов (руб.). 

Убытки от ликвидации не полностью амортизированных основных фондов (т.е. от недоамортизации) отражаются на результатах хозяйственной деятельности предприятия.

Ускоренный (нелинейный) метод начисления амортизации. В целях повышения заинтересованности предприятий в обновлении основных фондов кроме линейного (равномерного) используются также и методы ускоренной амортизации, когда в первые три года применяются повышенные нормы, позволяющие перенести на себестоимость продукции порядка 2/3 их первоначальной стоимости. Оставшаяся после этого стоимость переносится по одинаковым (стабильным) нормам амортизации по каждому из оставшихся лет службы в пределах принятого амортизационного периода, т.е. используется линейный (равномерный) метод начисления амортизации.

Для малых предприятий  часто устанавливается льготная особенность: они могут в первый год эксплуатации списывать дополнительно  как амортизационные отчисления до 50% первоначальной (балансовой) стоимости  основных фондов со сроком службы свыше 3 лет.

Метод ускоренной амортизации распространяется только на активную часть основных фондов, нормативный срок службы которых  превышает 3 года. Кроме того, предприятия могут применять метод ускоренной амортизации пока только по отношению к основным фондам, которые используются для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции, а также в случаях, когда они заменяют изношенную и морально устаревшую технику (при этом нормативы согласовываются с государственными финансовыми органами). В остальных случаях предприятие решает вопрос о применении ускоренной амортизации с согласия Министерства экономики РФ. Амортизационные отчисления, начисленные указанным методом, должны использоваться на предприятии строго по целевому назначению. В случае их нецелевого использования дополнительная сумма амортизации, соответствующая расчету по ускоренному методу, включается в налогооблагаемую базу и подлежит налогообложению в соответствии с действующим законодательством.

Ускоренную амортизацию  предприятия проводят на базе линейного  метода ее начисления, когда утвержденная в установленном порядке норма  амортизации на соответствующий  инвентарный объект увеличивается, но не более чем в два раза.

Методы ускоренной амортизации в течение первой половины нормативного срока службы основных фондов позволяют возместить  до 60 - 75%  их стоимости, а при использовании линейного метода было бы возмещено только 50% стоимости основных фондов. Во вторую половину срока службы основных фондов величина амортизации уменьшается.

Таким образом, ускоренная амортизация позволяет:

• ускорить процесс обновления активной части основных производственных фондов на предприятии;
• накопить достаточные средства (амортизационные отчисления) для технического перевооружения и реконструкции производства;
• уменьшить налог на прибыль;
• избежать морального и физического износа активной части основных производственных фондов, т.е. поддерживать их на высоком техническом уровне, что в свою очередь, создаст хорошую основу  для увеличения объема производства, выпуска более качественной продукции и снижения ее себестоимости.

Положительным нововведением  в системе амортизационных отчислений является то, что с 1992 года амортизируются не только средства труда (основные фонды), но и нематериальные активы, позволяющие расширить сферу амортизации.

Согласно действующему положению, к нематериальным активам  относятся: права пользования земельными участками, природными ресурсами, патенты, лицензии, ноу-хау, программные продукты, монопольные права и привилегии, торговые знаки, торговые марки и  др.

Нематериальные активы учитываются:

• по стоимости, определенной на основе договоренности сторон;
• по фактически произведенным затратам на приобретение и подготовку их к использованию;
• по стоимости, определенной экспертным путем.

Эти оценки и затраты  составляют первоначальную стоимость  нематериальных активов, по которой  они, как и основные фонды, зачисляются  на баланс.

С 1 января 1997 года существенно изменен действующий порядок амортизации. Имущество, подлежащее амортизации, объединяется в следующие четыре категории:

1. Здания, сооружения и их структурные компоненты.
2. Легковой автотранспорт, легкий грузовой автотранспорт, конторское оборудование и мебель, компьютерная техника, информационные системы и системы обработки данных.
3. Технологическое, энергетическое, транспортное и иное оборудование и материальные активы, не включенные в первую и вторую категории.
4. Нематериальные активы.

Годовые нормы амортизации  составляют: для категории 1 - 5%,  для категории 2 - 25%,  для категории 3 - 15%  для всех налогоплательщиков, за исключением субъектов малого предпринимательства и предпринимателей, в отношении которых годовые нормы амортизации увеличиваются и составляют соответственно для: категории 1 - 6%,  для категории 2 - 30%, для категории 3 - 18%.

В отношении категории 4 амортизационные отчисления осуществляются равными долями в течение срока  существования соответствующих  нематериальных активов. В случае, если срок  использования нематериального актива определить невозможно, срок амортизации устанавливается в 10 лет.

Среди методов ускоренной амортизации чаще всего применяется метод по  удвоенной норме и кумулятивный метод (<метод суммы числа лет>), использующий арифметическую прогрессию, и сочетающий в себе оба первых метода.

Таким образом, величина амортизационных отчислений оказывает  существенное влияние на экономику  предприятия. С одной стороны, слишком  высокая доля отчислений увеличивает  величину издержек производства, а, следовательно, снижает конкурентоспособность  продукции, уменьшает объем получаемой прибыли и потому сокращает диапазон возможностей предприятия по его  экономическому уровню развития. С  другой стороны, заниженная доля отчислений удлиняет срок  оборачиваемости средств, вложенных в приобретение основных фондов, а это ведет к их старению и, как следствие, к снижению конкурентоспособности и потере своих позиций на рынке.