Бухгалтерские счета

Можно предположить также нереальность переходящих  остатков, числящихся по аналитическому счету "Мука", ввиду их полного  количественного совпадения как на начало, так и на конец месяца, что иногда указывает на факт сокрытия недостачи.

Вторая задача бывает особенно актуальной при разрешении гражданско-правовых споров, в том  числе в условиях нарушения правил сдачи-приемки ценннос-тей при смене материально ответственных лиц. Методику решения этой задачи покажем на примере данных, приведенных в таблице 4.

Предположим, что  смена материально ответственных  лиц произошла на данном складе 20.03. В акте сдачи-приемки ценностей  от кладовщика А. кладовщику Б. указано  наличие шоколада в количестве 200 кг. Установлено, что акт составлен  на основе книжных остатков, а фактическая  приемка ценностей не производилась. При инвентаризации на 16.07 на складе обнаружена недостача шоколада в  количестве 700 кг (числится по учету 800 кг, в наличии оказалось 100 кг). Возникает  вопрос: в период чьей именно работы (кладовщика А. или Б.) образовалась эта недостача?

Все первичные документы  оформлены правильно, исключение составляет акт сдачи-приемки ценностей. В  этой ситуации приходится допустить, что  часть недостачи (но не более 200 кг, наличие  которых не проверялось) могла возникнуть в период работы кладовщика А. Однако документально данный факт не подтвержден, поэтому гражданский иск в случае его предъявления будет оставлен без удовлетворения. В то же время видно, что за период своей работы кладовщик Б. принял от поставщиков 800 кг шоколада, отпустил в цех 200 кг и должен был предъявить (без учета спорного акта передачи) при инвентаризации 600 кг этого продукта. Предъявлено им 100 кг, т.е. меньше на 500 кг. Суд принял обоснованное решение о том, что данная недостача (500 кг шоколада) возникла в период работы кладовщика Б., и в этой сумме удовлетворил исковое заявление организации.

В качестве поискового признака при решении третьей  задачи рассматривается прежде всего такой обнаруживаемый в аналитическом учете показатель, как относительная распространенность так называемых уязвимых хозяйственных операций.

Этим термином будем  обозначать такие операции, под видом  которых в данной хозяйственной  сфере сравнительно чаще скрываются наиболее типичные способы совершения преступлений.

Распространенность  уязвимых операций может определяться по объемным показателям в отношении  группы идентичных хозяйственных объектов или на одном и том же объекте, но за несколько аналогичных периодов, за время работы разных должностных  либо материально ответственных  лиц.

Так, независимо от состояния  учета, с позиций возможного подлога  в документах уязвимыми можно  признать операции по приобретению учреждениями и организациями на условиях безналичного или наличного расчета мелкооптовых партий товара в системе торгово-коммерческих организаций. Относительно высокая  распространенность таких операций по отношению к отдельным покупателям  и видам товара может быть понята как сигнал о возможных злоупотреблениях, который требует своей проверки на основе анализа соответствующих  первичных документов. При изучении данных аналитического учета по счету "Материалы" в бухгалтерии дома-интерната для престарелых было замечено, что по одному из видов ценностей — "Дихлофос" (используемый для дезинфекции помеще-

ний) наблюдаются неоправданно большие и все возрастающие месячные обороты. "Дихлофос" приобретался постоянно в одном и том же магазине, которому разрешено торговать и мелким оптом, и в розницу. Списание "Дихлофоса" проводилось по ведомостям, в которых расписывались технички. При опросе установили, что технички "Дихлофос" получали всего один раз в год, а в остальных ведомостях их росписи поддельные. Дальнейшая проверка позволила установить, что за этими подлогами в документах скрывались совместные хищения денежных средств, совершаемые работниками магазина и дома-интерната.

Неоправданно высокий  оборот "Дихлофоса" был вызван в данном случае подлогами как в приходных (на получение из магазина), так и в расходных первичных документах, послуживших основанием для записей в соответствующем аналитическом счете.

Аналогичный подход к анализу может быть применен и к использованию учетных  данных на коммерческом предприятии, отпускавшем  товар. Но в этом случае относительная  распространенность уязвимых операций проводилась бы не только в динамике, но и по отношению к конкретным организациям, наиболее часто приобретавшим  определенные виды товаров на условиях безналичного расчета. Признак относительной  распространенности уязвимых операций проявляется и в других, разнообразных  формах, что всегда учитывается в  практике выявления преступлений.

В процессе доказывания  выявленных преступлений признак относительной  распространенности уязвимых операций также может иметь существенное значение, но для решения другой задачи — для поиска ранее неизвестных  подложных документов как важных дополнительных доказательств, необходимых  для объективного установления всех обстоятельств расследуемого уголовного дела.

Принципиальная возможность  решения четвертой задачи определяется тем, что с помощью доброкачественных  аналитических данных могут обнаруживаться деформации в смежных со счетами  элементах метода бухгалтерского учета  — в документах и материалах инвентаризации.

Одним из доказательств  подлога в первичных документах может быть, в частности, обнаружение  на какой-то момент времени отклонения от обычного порядка формирования текущих  остатков по аналитическим счетам (например, возникновение кредитового остатка  по активному счету). Такое несоответствие, зафиксированное в акте ревизии, может использоваться при доказывании  подлога в документах — бестоварность расходной операции, неполное оприходование ценностей и т.п.

Могут использоваться данные аналитического учета при  выявлении подлогов в материалах инвентаризации, когда в акте результатов  инвентаризации или в сличительных ведомостях указаны заведомо неверные данные о книжных (вытекающих из данных учета) остатках ценностей на момент проведения инвентаризации.

Данные аналитического учета, отражающие отдельные операции, могут сопоставляться с содержанием  конкретных учетных документов, что  позволяет иногда устанавливать  в этих документах признаки заведомых  искажений. Так, если в расчетной ведомости, где ведутся лицевые счета аналитического учета по каждому сотруднику предприятия, в графе "К выдаче на руки" по какому-то из аналитических счетов указано 60 рублей, а в платежной ведомости, приложенной к отчету кассира, значится к выдаче 160 рублей, и подобные расхождения не единичны, то можно предположить, что в платежной ведомости после выдачи денег сделаны последующие дописки штрихов и цифр, что указывает на признаки хорошо известного способа совершения преступления.

Наконец, по данным аналитического учета может быть восстановлен внешний  вид утраченных (уничтоженных) первичных  бухгалтерских документов, после  чего содержание таких документов в  ряде случаев подвергают детальной  проверке. Так, на многих предприятиях для учета расчетов с депонентами (лицами, своевременно не получившими  заработную плату) ведут специальный  регистр аналитического учета —  Книгу расчетов с депонентами. На основе записей в этой книге (образец  книги приведен на с. 49) можно установить содержание утраченной платежной ведомости на выдачу депонентских сумм, включая и фамилию каждого депонента, а затем провести опрос указанных в этой ведомости лиц на предмет действительности получения ими своевременно невостребованной заработной платы.