Формирование финансовых резервов в бухгалтерском деле

    При этом дебетуют счет 59 «Резервы под обесценение  финансовых вложений» и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы». Аналогичная запись делается при списании с баланса финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

    Аналитический учет по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» ведется по каждому резерву.

    Если  до конца года, следующего за годом  создания резерва под обесценение финансовых вложений, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец года к финансовым результатам организации соответствующего года (дебетуют счет 59 и кредитуют счет 91).

    Таб. 2

    Основные  проводки по счету 59 «Резервы под обесценение

      финансовых вложений»

      

 

    3. Резерв по сомнительным  долгам

    Перечень оснований для создания резервов по сомнительным долгам изменился с 2011 года. Приказ Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н существенно подкорректировал Положение по ведению бухгалтерского учета, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г № 34н. Так, была внесена редакция в пункт 70 Положения. Раньше там было написано, что сомнительным долгом признается дебиторская задолженность предприятия, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Теперь сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не только не обеспечена гарантиями и не погашена в сроки по договору, но и с высокой степенью вероятности не будет погашена. Таким образом, начиная с 2011 года, расширились основания для признания дебиторской задолженности предприятия сомнительной. И теперь сомнительной может считаться дебиторская задолженность, срок уплаты которой еще не подошел. Например, компания знает, что по другому договору этот контрагент тоже задолжал. Или же есть информация о том, что этот контрагент задолжал другим компаниям. Например, есть соответствующие судебные дела.

    Также из пункта 70 убрали слова о том, что  резерв сомнительных долгов создается  по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги. Сейчас резервы создаются и по задолженности, которая возникла по авансам выданным.

    Изменения, которые были внесены в Положение  по ведению бухгалтерского учета, означают, что теперь резерв сомнительных долгов должны создавать практически все компании.

      Резерв по сомнительным долгам создается в конце отчетного года. С этой целью проводится инвентаризация дебиторской задолженности. В ходе инвентаризации расчетов с дебиторами производится взаимная сверка данных с конкретными предприятиями, организациями и физическими лицами — должниками предприятия.

    По  результатам всех проверок определяется величина каждого сомнительного долга. Все материалы представляются инвентаризационной комиссии, которая оценивает вероятность погашения долгов, исходя из данных о финансовом состоянии дебиторов. Решение комиссии оформляется протоколом, в котором содержится заключение и величина создаваемого резерва по сомнительным долгам.

    Ограничения в отношении резерва  для целей налогообложения  по времени и по сумме:

• сомнительная задолженность моложе 45 дней не увеличивает сумму резерва;
• по задолженности сроком от 45 до 90 дней резерв создается только на половину суммы;
• и только по истечении 90 дней резерв можно создавать на полную сумму задолженности.

    Также резерв сомнительных долгов на любую отчетную дату не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

    Данные  по выручке надо взять из декларации по налогу на прибыль нарастающим итогом с начала года. Это первая строка в листе 02 «Доход от реализации». Цифру надо умножить на 10 процентов и проверить с суммой резерва. А вот саму задолженность, под которую создается резерв, надо брать с учетом НДС.

    Установленная сумма сомнительного долга по расчетам с дебиторами резервируется  по окончании отчетного года за счет уменьшения балансовой прибыли (то есть до начисления уплаты налога на прибыль).

    В течение следующего за отчетным года резерв по сомнительным долгам используется для списания безнадежной к получению дебиторской задолженности по истечении установленного для нее срока получения.

    Сделаем отступление по поводу начала течения  срока исковой давности. Как известно, по истечении трехлетнего срока  исковой давности на основании пункта 2 статьи 266 НК РФ долги могут быть признаны безнадежными. Договор и акт сверки не считаются первичной документацией. Но в тоже время акт сверки прерывает течение срока исковой давности. Срок начнет течь заново, если должник каким-то образом заявит о себе, точнее, когда будут какие-то свидетельства признания им долга. Например, он ответил на претензионное письмо кредитора, уплатил штраф или часть долга. Если же компания проводила переговоры с должником по вопросу погашения долга, но никаких доказательств этой встречи нет, то признания долга нет.

    Если  до конца года, следующего за годом  создания, резерв не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к балансовой прибыли следующего года.

    Учет  созданного резерва по сомнительным долгам ведется на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».

    Счет 63 имеет следующую структуру:

    Cчет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

      

    Таб. 3. Счет 63 «Резервы по сомнительным долгам» 

    Как показано в табл. 3, по кредиту счета отражают создание резервов, по дебету – их использование. 
 
 

    Основные  проводки по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» представлены в табл. 4:

    Табл. 4

    Основные  проводки по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам»

 

    Резерв  по сомнительным долгам образуют за счет прочих доходов, то есть путем отнесения зарезервированных сумм на дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

    При списании невостребованных долгов, ранее  признанных сельскохозяйственным предприятием сомнительными, записи осуществляют по дебету счета 63 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами.

    Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражают по дебету счета 63 и кредиту счета 91.

    Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому созданному резерву, т.е. по каждому сомнительному дебитору.

    В системе регистров бухгалтерского учета операции по счету 63 отражают в журнале–ордере № 12–АПК и ведомости № 68–АПК аналитического учета резервов.

 

    4. Резервы предстоящих  расходов

    В целях равномерного включения предстоящих  расходов в затраты на производство отчетного периода предприятие  может создавать резервы, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг).

    Это могут быть резервы:

• на предстоящую оплату отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации;
• на выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
• на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
• на ремонт основных средств;
• на предстоящие затраты по рекультивации земель и осуществлению иных природоохранных мероприятий;
• на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т.д.

    Для учета создаваемых резервов за счет затрат в Плане счетов предусмотрен счет 96 «Резервы предстоящих расходов».

    Формирование  резервов отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу. Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относят в дебет счета 96 в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 23 «Вспомогательные производства» и др.

    К счету 96 могут быть открыты субсчета:

• «Резерв на оплату отпусков»;
• «Резервы на выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год»;
• «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание»;
• «Прочие резервы».

    На  субсчете 96–1 «Резерв на оплату отпусков» учитывают резерв на покрытие предстоящих расходов на оплату отпусков, включая отчисления на социальные нужды (ЕСН), если учетной политикой организации предусмотрено создание такого резерва. Формируется этот резерв при значительной сезонности таких расходов. Резерв образуют ежемесячно, рассчитывая его путем умножения фактически начисленной оплаты труда на процент, исчисленный соотношением годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду оплаты труда работников. В сумму резерва включают производимые в установленном размере отчисления на социальные нужды. В бухгалтерском учете операции по формированию и использованию рассматриваемого резерва отражаются записями: Дт счетов по учету издержек производства Кт 96–1 – создание резерва; Дт 96–1 Кт 70, 69 – использование резерва.

    На  субсчете 96–2 «Резервы на выплату вознаграждений за выслугу лет по итогам работы за год» отражают зарезервированные средства на выплату соответствующим категориям работников предусмотренного действующими нормативными актами вознаграждения за выслугу лет. По кредиту субсчета 96–2 показывают суммы резервируемых ежемесячно средств в корреспонденции со счетами учета затрат на производство; по дебету – использование резерва при начислении вознаграждений в корреспонденции со счетами 70, 69.

    На  субсчете 96–3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание» предприятия с сезонным характером ремонтных работ в целях равномерного включения затрат в издержки производства отражают создание резервов на ремонт основных средств за счет резервирования средств в корреспонденции со счетами учета издержек производства и обращения; по дебету списывают фактические затраты по ремонту после его завершения в корреспонденции со счетами 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.

    На  субсчете 96–4 «Прочие резервы» сельскохозяйственные и другие предприятия отражают создание и использование резервов: предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства.