История возникновения аудита в странах с развитой рыночной экономикой

    2. ПРОИСХОЖДЕНИЕ  И РАЗВИТИЕ АУДИТА В США

  Историю развития аудита, как науку можно  было бы периодизировать так: ранние этапы происхождения аудита, возникновения  и развития аудита в Западной Европе, история развития аудита в США, становление  аудита в странах Азии и Восточной  Европы, состояние аудита в странах СНГ и т. д.

  В 1631г. из Голландии в Плимут, штат Массачусетс, США, был послан бухгалтер  для выяснения причин возрастающей задолженности колонии. Это считается  первой аудиторской проверкой в  Америке. Однако законодательной родиной  аудита считается Великобритания, где с 1844г. выходит серия законов о компаниях. В соответствии с этими законами компании были обязаны не реже одного раза в год приглашать специального профессионала для проверки бухгалтерских счетов и отчета о прибылях для последующего доклада на собрании акционеров.

  Самая первая отрасль в Соединенных  Штатах, которая создала впервые  службу внутренних аудиторов – Железнодорожный  транспорт. В конце XIX века так называемые разъездные английские аудиторы уже  посещали разбросанные по всей стране транспортные агентства с задачей оценить меру ответственности администрации за имущество и систему отчетности. До рубежа XX века независимый аудит в Соединенных Штатах строился по английской модели. Она предполагала детальные исследования данных, относящихся к балансу. Всемирно известный американский ученый Роберт Хайстер Монтгомери (1872—1953 гг) в первом издании книги «Аудит» назвал американский аудит этого раннего этапа «счетоводческим аудитом», подчеркнув, что три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и составление бухгалтерских книг. Поскольку в Америке не существовало установленных законом требований к аудиту и ввиду того, что в большинстве случаев проверки осуществляли аудиторы, присланные из Англии, английскими инвесторами в фирмы Соединенных Штатов, эта профессия поначалу развивалась медленно. Аудиторское дело в США возникло в 1887г. с образованием ассоциаций аудиторов под непосредственным влиянием британской практики аудита. В 1896 г. законодательными органами штата Нью-Йорк был принят законопроект, регулирующий аудиторскую деятельность присяжных бухгалтеров. Р. Монтгомери писал по этому поводу: «Мы оказались на пороге того, что можно назвать новой эрой профессии в Соединенных Штатах». До 1900 г. в Соединенных Штатах публиковалось очень мало работ по вопросам аудита. В 1905 г. и впоследствии в 1909 г. Монтгомери издал в Америке написанную в Англии книгу Лоренса Р. Дикси «Аудит: практическое руководство для аудиторов», а в 1912 г., увидев, что американская практика отличается от британской, он написал первую американскую книгу об аудиторстве («Аудит: «теория и практика», позднее получившую новое название «Аудит Монтгомери»).

  Постепенно  американский аудит развился в «тестовый  аудит», когда процедуры начали приспосабливаться  к быстро расширяющемуся американскому бизнесу, представители которого считали, что британский стиль проверки подсчетов и переносов требует чересчур много времени и средств. Кроме методов тестирования, которые занимали все большее место, аудиторы начали практиковать сбор свидетельств о деятельности фирм у партнеров по бизнесу с целью проверки операций. Учитывая интересы инвесторов, они стали уделять большее внимание оценке актива и пассива. Все эти новшества отражали расширение задач аудита, который не ограничивался больше проверкой канцелярской точности. По существующему в США законодательству, большинство частных корпораций и правительственных ведомств ежегодно подвергаются финансовой проверке, проводимой аудиторскими фирмами. Отчет о проверках поступает владельцам, кредиторам предприятия. В нем содержится меморандум с оценкой правильности и обоснованности процедур бухгалтерского учета, а также рекомендации по улучшению его форм и методов ведения. В Соединенных Штатах развивался независимый аудит в современном смысле слова; необходимость его диктовалась в значительной мере спросом кредиторов, особенно банков, на надежную финансовую информацию, на основе которой они могли принимать решения о предоставлении кредита.

  В первые годы нашего столетия, те, кто  пользовался финансовыми отчетами, продолжали считать баланс основным показателем надежности компании, и аудиторы в своей работе главное внимание в большинстве случаев уделяли балансу. Первое в Соединенных Штатах официальное постановление об аудите, подготовленное Американским институтом бухгалтеров-экспертов (ныне Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров — АIСРА) по просьбе Федеральной комиссии по торговле, было опубликовано в 1917 г, и посвящено «аудиту балансов». Пересмотренное издание вышло в 1929 г. под заголовком «Проверка финансовых отчетов». Хотя в этой брошюре главный упор по-прежнему делался на аудит баланса, здесь, тем не менее, подробно шла речь о счетах прибыли и убытков, что связано с растущим интересом к результатам операций. В издании 1929 г, говорилось уже и о Практике составления заключений, а также подчеркивалась важность внутреннего контроля. В 1936г. вышла брошюра под названием «Проверка финансовых отчетов независимыми аудиторами». На ее содержание повлияли многие важные события последних лет, из которых самыми примечательными стали сотрудничество АIСРА с Нью-йоркской фондовой биржей, направленное на усовершенствование стандартов составления заключений, а также введение в действие Закона о ценных бумагах от 1933г. и Закона о биржах 1934 г., которые требовали, чтобы зарегистрированные компании составляли соответствующие формы финансовой отчетности.

  Современная эра стандартизации аудита началась с 1939 г., когда АIСРА учредила Комитет  по аудиторским проверкам и он издал первое Положение об аудиторской процедуре (SАF). До 1972 г. включительно вышло 54 Положения, а комитет получил за это время новое наименование: Исполнительный комитет по аудиторским стандартам (позднее переименованный в Совет по аудиторским стандартам), который кодифицировал все Положения, сведя их воедино в виде Положения об аудиторской процедуре (SAF) № 1, которое действует в настоящее время; 70-е и 80-е годы отмечены повышением интереса общественности к кругу обязанностей и работе аудиторов. Этот период связан с целым рядом неудачных проверок, за которыми следовали слушания в Конгрессе, созданием специальных комиссий для определения роли и ответственности аудитора, выводом о наличии несоответствия между тем, в чем, по представлению общества, должен заключаться аудит, и возможностями реального процесса аудита, которые ограничены определенными рамками; усилением активности Совета по аудиторским стандартам, направленной на ликвидацию этого разрыва.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3.ВОЗНИКНОВЕНИЕ  АУДИТА В СТРАНАХ ЗАПАДНОЙ  ЕВРОПЫ

   Если родоначальной страной по бухгалтерскому учету считается Италия, то аудиторством считают Англию. Уже в 1773 г. в адресной книге Эдинбурга — столицы Шотландии, значились имена семи аудиторов. Позже, в 1854 г. здесь было образовано «Общество бухгалтеров», которое объединило бухгалтеров-аудиторов. Это дало основание отдельным авторам сделать вывод о том, что в «западных странах профессиональный аудит возник в Шотландии в середине XIX в.» В интересах собственника и лиц, связанная с ними деловыми отношениями, появилась Законодательная регламентация учетных записей. Самым влиятельным актом следует считать коммерческий кодекс Савари (1673). Были и более нормативные документы. Так, в Кастилии в XIII в. был издан законодательный акт, наиболее законченная его редакция относится к 1549г. Эти документы уже четко гарантировали права кредиторов. С середины XIX в. распространение акционерных обществ и изменения в налогообложении привели к резкому усилению налогового законодательства, повысилась роль аудиторов. (Институт аудиторов возник в Англии еще в 1299г., но современные его формы берут начало в Эдинбурге с 1854 г.).

  По  мнению Угольникова К. Л. «Аудит в современном понятии этого слова существует уже более 200 лет. Корни его возникновения восходят ко времени, когда впервые появилось разделение интересов между теми, кто непосредственно занимается управлением предприятий и теми, кто вкладывает деньги в его деятельность. В это же время начали зарождаться акционерные общества, и аудитор (ревизор) занял центральное место общественного контролера внешней отчетности».

  В конце XVII века был принят (в Шотландии) первый закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора; тем самым в Западном мире было введено современное понятие независимости аудитора. Основной толчок дальнейшему развитию аудита безусловно дал закон о британских компаниях, который был принят в 1862г. В нем предписывалось в обязательном порядке проверка счетов и отчетов компаний аудиторами по меньшей мере один раз в год. Железнодорожный транспорт — одна из первых отраслей в Великобритании, которые создали службу внутренних аудиторов. В конце XIX века так называемые разъездные английские аудиторы уже посещали разбросанные по всей стране транспортные агентства с задачей оценить меру ответственности администрации за имущество и систему отчетности. Это было вызвано потребностью в объективной оценке отчетности акционерного общества с тем, чтобы получить достоверные данные о действительном финансовом состоянии предприятия и результатах его хозяйственной деятельности за определенный период. Полагаться всецело на саму компанию дело было рискованным, так как нередки были банкротства предприятий, в результате которых акционеры и пайщики или кредиторы теряли свои капиталы, В результате этого недоверие акционеров и кредиторов, с одной стороны, и налоговых органов, — с другой, к достоверности бухгалтерских балансов и отчетов о доходах способствовало появлению бухгалтеров-аудиторов, которые должны были изучать и анализировать отчетность акционерного общества и давать квалифицированное заключение о ее достоверности. При обсуждении годового отчета общества на общем собрании акционеров заслушивалось заключение аудитора, и лишь после этого отчет утверждался (или не утверждался) и делалась оценка деятельности правления общества. Иными словами, профессия бухгалтера-аудитора появилась впервые в акционерных компаниях, когда акционеры, кредиторы и налоговые службы вынуждены были искать стороннего независимого специалиста, который мог бы дать объективные заключения о финансовом состоянии предприятия.

  Крупнейший  авторитетный английский ученый Лоуренс  Дикси аудиторство и технику  ревизий видел в выявлении:

  1) подлогов;

  2) случайных ошибок,

  3) недостатков в организации учета.

  Ревизия начиналась с кассы. Анализ баланса  рассматривали с точки зрения интересов различных заинтересованных лиц. В теории и практике аудиторской  работы, прежде всего, необходимо назвать А. Т. Ватсона, который определил три фальсификации учета в котором:

1. Ситуация  означает, что материально ответственные  лица совершили хищение, оно  могло быть у собственника, у  другого материально ответственного  лица и у сторонних лиц, например у покупателей, которое называется сокрытием;

2. Ситуация  возникает в целях приукрашивания  действительного положения (например, желание поднять курс акций), т.  е. вуалированием;

3. Ситуация  означает, что действительное положение  лучше отраженного в балансе (например, желание изменить суммы налоговых платежей, также вуалированием).

  Всякая  фальсификация, как более широкое  понятие, рассматривалось и анализировалось  английскими аудиторами. Для выявления  фальсификации по Ватсону необходимы следующие условия:

1) содействие  главы фирмы, он в лучшем  случае готов разоблачить сокрытие, но почти никогда — вуалирование;

2) четкое  представление, с какой целью  может быть подвергнут тот  или иной счет фальсификации  (для ревизора нужна специальная  классификация счетов);

3) знание  психологии потенциального растратчика,  его желание и умение «обратить  окружающие обстоятельства в  свою пользу»;

 4) анализ взаимоотношений сотрудников ревизуемого предприятия.

 5) длительность работы «делает преступника менее осторожным»;

6) амбициозность,  в той или иной степени заложенная  в характере каждого человека, может всегда подвести психически  неустойчивого и алчного человека;

 7) небрежность в записях;

8) запущенность, отставание бухгалтерских записей  от совершения фактов хозяйственной жизни; чем больше отставание в учете, тем больше вероятность возникновения злоупотреблений;

9) назначение  на должности по протекции  — одно из самых больших  зол учета.

  Названные обстоятельства приводят к выводу, что предметом аудита и ревизии, и в конечном счете бухгалтерского учета является психология лиц, занятых в хозяйстве, не права и обязанности сотрудников, а мотивы их действий. Управлять хозяйством — значит управлять желаниями людей в нем занятых. Сами бухгалтера — те же люди и они не обязательно лучше тех, действия которых им приходится проверять. В жизни это ревизоры, но ревизоров надо ревизовать тоже!