История возникновения и развития аудита

     В отличие от Древнего Египта на берегах  Персидского залива искусством письма владело большее число людей. Очевидно, это было обусловлено менее «священным» характером учета, и его достоверность поддерживалась гражданским, законодательным путем.

     Центрами  письменности были храмы, совмещавшие  в себе культовые, научные и коммерческие учреждения. Писцов обучали в школах при храмах. Кроме умения писать учетные работники должны были разбираться в законодательстве и математике, владеть певческим и музыкальным искусством, знать ритуалы и, конечно, учет. Положение учетных работников было престижно и более свободно, чем в Египте. Здесь также существовали ранги учетных должностей.

     В хозяйствах Древнего Вавилона, как  и в хозяйстве Древнего Египта, были распространены инвентарная и приходо-расходная формы учета. Главная роль отводилась учету сельскохозяйственных работ. Составлялись описи полей с указанием размеров, урожайности, пригодности к обработке, ответственных лиц. В описях рабочего скота соблюдалась его классификация (молодняк, взрослые, старые, павшие), а также учитывалась его трудоспособность и передача на содержание ответственным лицам. Особенно четко были решены вопросы организации учета труда.

     Мощную  попытку упорядочить систему  расчетов сделал самый знаменитый из вавилонских царей — Хаммурапи. В основу свода законов Хаммурапи был положен принцип равной материальной ответственности — око за око, зуб за зуб. Статьи, посвященные юридическому регулированию имущественных  и расчетных отношений, содержали более гуманные нормы. Кроме юридических норм, законы содержали и экономические нормы: размеры оплаты труда с дифференциацией по видам работ, гарантии правовой защиты имущества, обязательное извещение о сделках с недвижимым имуществом городских и судебных властей, записи в счетах только на основании табличек (первичных документов), заверенных печатью, и т.п.

1.4. Учет в Древней  Греции.

     Древнейшая  греческая культура (бронзовый век) — крито-минойская. Система учета похожа на вавилонскую, так как записи на глиняных табличках имеют линейное расположение, но деление по графам, как в вавилонских документах, отсутствует. Впоследствии греки заимствовали многие достижения критян — письменность, систему чисел и мер и другие культурные достижения. Но была ли заимствована система учета, неизвестно. На смену критомикенской культуре пришли и стали развиваться греческие города-полисы, каждый со своей замкнутой финансово-экономической системой. В отличие от стран древнего Востока с централизованным управлением экономикой у греков не было единого народно-хозяйственного механизма. Полисы то воевали между собой, то заключали союзы, но торговые, а затем и денежные связи сохранялись.

     Источниками знаний об организации учета в  крито-микенской Греции являются найденные  при раскопках тысячи глиняных табличек, гирек, деньги, складские хранилища и т.п. Кроме того, до наш их дней дошли литературные источники, в которых содержится описание учетной практики (произведения Аристотеля, Демосфена, Геродота и др.).

     Документы в Древней Греции писались на любой  гладкой поверхности, это были шкуры  овец, коз, затем доски, покрытые известью или воском. Дощечки могли скрепляться  по краю ремешками или кольцами (первый формуляр книги). Писали и на папирусе, но ни один из них не сохранился. Государственные документы — постановления, публичные списки — необходимо было сохранять на длительное время, поэтому их высекали на мраморных или каменных плитах. Но наиболее дешевым материалом были глиняные черепки — остраки.

     Вычисления  вели на счетном инструменте —  абаке (в отличие от Древнего Египта камешки по деревянной доске передвигали  не справа налево, а сверху вниз). Система  исчисления была десятичной. Счету  обучали в обычных школах, специальные «бухгалтерские» кадры не готовили, практическому управлению учились в процессе коммерческой деятельности. Покровителем коммерсантов считался бог Гермес.

     С возникновением денег бывшее ранее  натуральным хозяйство постепенно приобретает черты товарного. Развивается торговля между городами-полисами. Так как каждый город чеканил свою монету, возникла проблема обмена одних монет на другие. Для этого необходимо было знать содержание металла в монетах, степень их износа, курс обмена, предвидеть возможность появления фальшивых монет и др. Появились менялы — трапезиты (трапеза — стол, трапезит — человек за столом), которые, накопив средства, стали давать их под проценты. Так по своим функциям трапезы стали банками, а трапезиты превратились в банкиров. Наряду с обменом проверкой монет и кредитованием трапезиты участвовали в сделках как посредники, свидетели, поручители, хранители документов и ценностей.

     Первые  в истории банкиры были рабами, так как аристократы считали это занятие непрестижным. Накопив денег, рабы выкупали свободу и становились вольноотпущенниками — метеками, но получить подлинного гражданства они не могли. Позднее, в III в. до н.э., деятельность трапезитов становится почетным занятием. К этому времени устоялась учетно-экономическая сторона банковских расчетов, возникли финансовые традиции, но судить об этом можно только по литературным источникам (речи Демосфена, Исокфата и др.), так как ни одна учетная книга не сохранилась.

     Особенности государственного устройства Древней Греции  (демократия) заключались в том, что большинство должностей были выборными (по жребию). Многие из чиновников (но не все) получали жалованье из общественной кассы Афин. Ответственные лица избирались на определенный срок, по истечении которого должны были отчитываться. Текстовая часть отчетов  была обширной и давала представление о содержании операций и исполнителях. Отчеты выставлялись на всеобщее обозрение и обсуждались. Контроль осуществляли специальные чиновники — полеты (ответственные за аренду и откуп), иеропои (ответственные за сохранность казны), аподекты (проверяли погашение государственных займов  и взносов),  логисты (проверяли отчетность должностных лиц). Ответственность должностных лиц была высокой, хищения возмещались в десятикратном размере. Недостоверная отчетность рассматривалась в суде и каралась конфискацией имущества, остракизмом (изгнанием).

     Благодаря завоеваниям А. Македонского товарно-денежные отношения распространились в Египет. Но на египетской почве эти достижения модифицировались, а торговля и частное предпринимательство вообще не прижились. Экономические отношения в эллинистическом Египте строились на подневольном труде свободных землевладельцев и рабов, монополиях (целая система монополий) и налогах (великое множество). Развитие производства и обращения стимулировалось внеэкономическими средствами (принуждением, страхом наказания). Приоритет отдавался налоговой отчетности (описи земли, населения, урожая, скота и т.п.). 

     1.5. Учет в Древнем  Риме.

     Рим I—II вв. до н.э. был в то время самым могущественным государством. Его развитая экономика — следствие успешных войн — базировалась на ресурсах завоеванных стран. Управление было централизованным. За время своего существования Рим прошел стадии царской власти (VII—VI вв. до н.э.), республики (VI в. до н.э. — I в. н.э.), империи (I в. н.э. — 476 г. н.э.).

     У истоков Римской стоит этрусская  цивилизация (до VIII в. до н.э.); позднее Рим многое заимствовал у греческой и восточной культуры, причем абстрактные науки римлян не привлекали: они ограничивались практически полезными вещами. Поэтому финансовой сферой и ее юридическим регулированием римляне занимались достаточно серьезно. Одно из величайших достижений древности — римское право (гибкие, узаконенные и цивилизованные нормы правоотношений — частных и публичных). Кроме всего прочего, благодаря законам экономические сделки приобрели обоснование и защиту, а бухгалтерские книги в качестве доказательств представлялись в суд, что описано, например, Цицероном.

     Как в Греции, в Риме широкое развитие получили банки (аргентарии), которые стали играть в истории римской бухгалтерии ведущую роль. Обмен монет, а тем более прием вкладов требовали высокой квалификации и опыта. После проверки монет их складывали в емкости и опечатывали в присутствии свидетелей. Свидетели также накладывали свои печати. Опечатанный кошель мог транспортироваться и использоваться как средство платежа.

     Латинский учетно-экономический словарь банковских расчетов обширен и органично слит с юридическим лексиконом. Эта терминология вошла в итальянский язык и через него в западноевропейскую бухгалтерию. Известны римские банковские термины accept (принятие) — приход вообще, habet (иметь) — кредит банкира клиенту, creditum — верить, debitum — долг клиента банкиру, depositum — вклад, rationum — счет. 

     2. Учет в эпоху Средневековья.

     2.1. Хозяйственный учет  Средневековья. 

     После распада Римской империи началось Великое переселение народов. Варварские германские и негерманские племена  хлынули в Галлию, племена вандалов разоряли города восточного побережья Пиренейского моря. На территории бывшей Западной Римской империи одно за другим образовывались варварские королевства, но это не делало обстановку стабильной, так как все они непрерывно воевали друг с другом. Кроме того, по Европе непрерывно перемещались германские, тюркские, иранские и славянские племена, еще не создавшие собственной государственности.   При столкновении и взаимодействии варварского и славянского миров начиналось становление феодализма.

     Экономика была разрушена, уровень цивилизованности резко упал, старая централизованная государственность была уничтожена. В таких условиях было не до учета. Но некоторые традиции Древнего Рима теплились в монастырях. Единственная особенность документов того времени – это большое количество ошибок в учетных записях. В основе учета лежала приблизительность, так как процветала всеобщая неграмотность. Знания передавались от отца к сыну, специальная учетная подготовка не велась.

     В феодальном обществе индивид предстает  членом группы с соответствующими его иерархическому положению обязанностями и ответственностью. В сфере  собственности существовали те же отношения, что и между людьми: так феодальные поместья были частями более крупных имений, а завершали иерархическую лестницу королевские владения. Поместьями часто управляли экономы (управляющие), поэтому манориальная или поместная учетная система (известная под названием приходно – расходной) представляла собой систему отчетности эконома об управлении поместьем или экономическим объектом. Аналогичным образом отчитывались перед королем.

     В Средние века появилась профессия  странствующих писцов, за плату составляющих отчеты для собственников феодальных хозяйств, в которых не было управляющих.

     Начиная с VI в. В Западной Европе стали возникать монастыри. Экономическая мощь церквей возрастала, а появление папства сплотило церковь. В монастырских хозяйствах оказывали услуги как населению, так и феодальным поместьям: крещение, отпевание, отпущение грехов (продажа индульгенций (1)) и т.д. Это приводило к необходимости вести учет прихода и расхода различных ценностей. Церкви также имели иерархическую структуру управления, и нижестоящие монастыри отчитывались перед вышестоящими церковными управляющими.

     Монастыри были единственными центрами просвещения. В монастырских школах учили читать и писать. Особое внимание уделялось переписыванию рукописей, поэтому система учета была в основном скопирована с греческой и римской. Кроме того, составлялись инвентари и велись приходно – расходные счета (книги). Проверка (отчетность), как правило, проводилась путем заслушивания материально – ответственных лиц, откуда и произошел термин аудит (audition (англ.) – слушание, выслушивание).

     По  сути, феодальная экономическая система  предполагала создание прибавочного продукта. Однако, по-видимому, не было ни необходимости измерять эффективность, с которой производился прибавочный продукт, ни понятия прибыли и (или) дохода на используемый капитал. Приходно – расходная бухгалтерия была средством контроля честности чиновников различных уровней в регулируемом обществе. Однако данная система просуществовала довольно долго — вплоть до середины XIX в., несмотря на появление метода двойной записи. Аудит имеет уже достаточно большую историю. Первые независимые аудиторы появились еще в XIX в. в акционерных компаниях Европы. Аудитором в духовных учебных заведениях называли отлично успевающего ученика, который по поручению учителя производил доверительную проверку других учащихся на предмет усвоения ими пройденного материала. Такие доверительные отношения существуют и в аудиторской деятельности. Аудиторская деятельность - процесс проверки аудиторами (аудиторскими фирмами) правильности ведения бухгалтерского учета, осуществляемого экономическими субъектами.

        Возникновение аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятия. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со стороны администрации существенно повышали риск финансовых вложений. Акционеры хотели быть уверены в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались люди, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были его безупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета не имело сначала основного значения, однако с усложнением бухгалтерского учета необходимым условием становится и хорошая профессиональная подготовка аудитора.