Контрольная работа по "Международным стандартам финансовой отчетности"

     Это положение означает, что проценты за отсрочку платежа, то есть фактически проценты за кредит, который получает компания, приобретающая основные средства, не должен включаться в их первоначальную стоимость. При этом кредит здесь определяется с экономической точки зрения, то есть не связывается с заключением договора кредита и займа.

     Расчет  суммы первоначальной оценки основных средств, таким образом, отличается от расчета величины финансового обязательства (суммы, подлежащей уплате по сделке приобретения) в соответствии с требованиями другого стандарта (МСФО 39), согласно которым денежные потоки требуется дисконтировать по рыночной (а не эффективной) ставке процента. При этом разность между ценой в эквиваленте денежных средств и совокупным платежом относится на расходы по процентам отчетных периодов на протяжении всего срока кредитования, если только данные процентные затраты не включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 23.

     Например, в случае приобретения объекта основных средств с условиями единовременной оплаты за 200 тыс. руб., его первоначальная стоимость будет включать именно 200 тыс. руб. В соответствии с МСФО (IAS) 16 даже если такой же объект приобретается за 300 тыс. руб., но с отсрочкой платежа на 5 лет, его первоначальная стоимость будет включать те же 200 тыс. руб., а разность в размере 100 тыс. руб. распределяется методом эффективной ставки процента на 5 лет и относится на расход каждого из пяти отчетных периодов.

     Если  же следовать нормам МСФО 39, то первоначальная стоимость приобретенного объекта  определяется равной обязательству  по его оплате, которое, будучи финансовым обязательством, рассчитывается путем  дисконтирования 300 тыс. руб. не по эффективной, а по рыночной ставке процента. Вполне очевидно, что в том случае, когда рыночная ставка процента оказывается выше эффективной, покупателю основных средств предоставляются льготные условия кредитования, но это (в случае следования нормам МСФО 39) в бухгалтерской отчетности сказывается не на величине расходов по процентам, а на первоначальной стоимости приобретенного объекта, что нелогично. Так, если рыночная ставка процента равна 10 %, то первоначальной стоимостью объекта будет не 200 тыс. руб., а 186 тыс. руб. (то есть ниже текущей рыночной стоимости), в то время как расходы по процентам в течение пяти лет кредитования будут отвечать рыночной ставке процента.

     Таким образом, фактически мы имеем дело с  коллизией предписаний стандартов (16 и 39). В данном случае, при всей логичности предпочтения норм МСФО 16, выбор методологической основы оценки основного средства в случае его  приобретения с рассрочкой платежа  относится к области профессионального суждения бухгалтера.

     Если  же организация приобретает объект основных средств с привлечением государственной субсидии, то в соответствии с нормами МСФО (IAS) 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи" его первоначальная стоимость может быть сокращена на сумму предоставленной субсидии. 

     Производство  основных средств для продажи

     В пункте 22 Стандарта специально оговаривается, что "если организация создает аналогичные активы для продажи в ходе своей обычной деятельности, первоначальная стоимость такого актива, как правило, равна стоимости производства актива для продажи" (то есть в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 2). Очевидно, что при этом созданные объекты учитываются не как основные средства, а как готовая продукция. В то же время, организация может какую-то часть собственной продукции перевести в состав основных средств с намерением их использовать по функциональному назначению. Следовательно, внутренние прибыли при расчете таких затрат элиминируются, а любые сверхнормативные затраты сырья, труда или других ресурсов, понесенные при создании актива своими силами, не включаются в его первоначальную стоимость.

     Затраты по выводу ОС из эксплуатации

     В фактическую стоимость объекта  основных средств включаются в расчетной оценке затраты на выведение актива из эксплуатации и его удаление (перемещение), а также на восстановление занимаемой им площадки (участка), если такие затраты признаются в качестве оценочного обязательства. Говоря языком российской практики учета, при оприходовании основного средства его стоимость может быть увеличена на сумму таких будущих затрат за счет начисления некого псевдорезерва, называемого в данном случае оценочным обязательством. (Величина такого оценочного обязательства определяется в соответствии с порядком, предусмотренным МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы").

     К будущим затратам относятся не только затраты в их "первоначальной расчетной оценке", произведенной на момент установки объекта, но и изменения в данной первоначальной расчетной оценке, а также затраты, возникающие в период эксплуатации (использования) этого объекта для целей, отличных от производства продукции.

     Приобретение, создание или использование активов  часто приводит к возникновению  обязанностей, исполнения которых избежать невозможно. Прежде всего, это относится  к специализированным производственным объектам - таким как нефтяные платформы, расположенные в открытом море, атомные электростанции, добывающие предприятия, мусорные свалки, подземные резервуары для хранения химикатов. Однако требования стандарта могут распространяться и на другие ситуации, которые на практике встречаются гораздо чаще. Например, в соответствии с условиями договора аренды арендатор обязан при освобождении помещений либо демонтировать свое оборудование, либо компенсировать расходы арендодателя по их демонтажу. Расчетные расходы по демонтажу оборудования увеличивают его первоначальную стоимость.

     Первоначальная  стоимость основных средств может  быть пополнена в связи с возникшими новыми обстоятельствами. Например, организация  имеет химический завод, работающий 4 года. На территории завода находятся подземные резервуары для хранения химикатов. В текущем отчетном периоде был принят закон, который требует демонтировать резервуары в том случае, если они не используются. Так как закон налагает на компанию юридическую обязанность, то в момент принятия закона должно быть признано обязательство по ликвидации резервуаров, а балансовая стоимость резервуаров должна быть увеличена на оценочную величину ликвидационных затрат. Отметим, что в МСФО не содержится исчерпывающих указаний для случаев, когда какое-либо новое обязательство возникает после первоначального признания актива.

     Следует особое внимание обратить на то, что, согласно МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов", капитализация любых затрат не должна привести к превышению балансовой стоимости  актива над его возмещаемой величиной.

     Величина  признанного оценочного обязательства  по выводу объекта из эксплуатации может впоследствии изменяться в  силу ряда причин, таких как изменение  сроков возникновения или сумм ликвидационных затрат, ставки дисконтирования, приближения к окончанию периода дисконтирования. Такие изменения влияют на стоимость соответствующего объекта основных средств и амортизируются на протяжении оставшегося срока полезного использования данного объекта.

     Основные  средства в МСФО

     Говоря  о правилах учета конкретных объектов, устанавливаемых МСФО, можно сказать, что они практически совпадают  с российскими, и это будет правильно. Вместе с тем, совершенно справедливым будет и утверждение о том, что правила эти имеют существенные отличия. Такую ситуацию, в частности, мы наблюдаем и говоря об учете основных средств. "Похожести" в методологии учета понятны и очевидны. Важнее отличия. Они состоят, прежде всего, в возможности представить в отчетности основные средства, разделив их на классы в соответствии с экономическим их значением для хозяйственной жизни фирмы. Далее, более широкая, в сравнении с российской практикой, возможность реализации идеи профессионального суждения бухгалтеров, уже на стадии признания и первоначальной оценки основных средств позволяет бухгалтеру значимо влиять на суммы капитализации (декапитализации) затрат, связанных с приобретением объектов основных средств. Эти отличия, иногда существующие в неявном виде, необходимо учитывать как при ведении учета по МСФО, так и при осуществлении процедур трансформации отчетности. 

2. Отличия российских стандартов учета нематериальных активов  от положений МСУ (ФО)

     За  последнее время у большинства  компаний увеличилось количество нематериальных активов, признаваемых в финансовой отчетности. Это связано с расширением бизнеса, созданием новых товарных знаков, внедрением дорогостоящих информационных систем. От того, насколько правильно идентифицированы и оценены нематериальные активы компании, зависит достоверность ее финансовой отчетности.

     Учет  нематериальных активов (далее -НМА) по международным стандартам финансовой отчетности регламентируется МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» . Действующая редакция МСФО 38 была принята в 2004 году и должна применяться при учете нематериальных активов для годовых периодов, начинающихся с 31 марта 2004 года или позднее.

     МСФО 38 определяет порядок учета, методы оценки и требования к раскрытию  информации по тем нематериальным объектам, которые не рассматриваются в других стандартах. Среди наиболее часто встречающихся на практике активов, к которым не применяются требования МСФО 38, можно выделить следующие:

• нематериальные активы, предназначенные для продажи в рамках обычной деятельности (например, патенты, приобретенные для последующей переуступки, программы для ЭВМ, разрабатываемые по заказу другой компании);
• объекты аренды;
• деловая репутация, возникающая при приобретении компании;
• права на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и аналогичных невосстанавливаемых природных ресурсов.

     С точки зрения признания НМА основная сложность заключается в необходимости идентифицировать подобные активы и оценить их стоимость.

     В соответствии с МСФО 38 нематериальные активы - это идентифицируемые неденежные активы, не имеющие физической формы. Для того чтобы отразить нематериальный актив в финансовой отчетности компании, он должен соответствовать следующим критериям.

     Идентифицируемость. Нематериальный актив должен быть отделим от других активов компании и, что особенно важно, от деловой репутации. Под этим подразумевается, что его можно продать, обменять, сдать в аренду без потери экономических выгод, генерируемых другим имуществом. Требование идентифицируемости также считается выполненным, если НМА возникают из договорных или иных юридических прав вне зависимости от того, могут ли эти права быть отделены от других прав или от компании в целом. К примеру, лицензии на рыболовство, различные разрешения и преференции, предоставляемые государством, не могут быть переданы другому предприятию, за исключением случаев продажи бизнеса в целом, но поскольку соответствующие права вытекают из положений законодательства, требование идентифицируемости выполняется.

     Контроль. В большинстве случаев возможность контролировать актив предполагает существование юридических прав на использование НМА. В качестве примера можно привести технические знания компании, которые защищены патентами. Именно по критерию контроля можно отличить НМА от нематериальных ресурсов. К последним могут относиться квалификация персонала, лояльность покупателей, доля рынка и прочее, однако, как правило, компания не может продемонстрировать возможность получения экономических выгод от использования этих ресурсов, поскольку вряд ли сможет контролировать действие таких внешних факторов, как поведение персонала, реакция конкурентов и покупателей.

     Будущие экономические выгоды. Нематериальный актив может быть отражен в отчетности компании, если его использование позволит в будущем получить дополнительную прибыль, снизить расходы, увеличить объем продаж и т. д. Важно отметить, что возможность получения предприятием подобных экономических выгод определяется на основании профессионального суждения, подкрепленного соответствующим обоснованием.

     Как оценивать нематериальные активы.

     При первоначальном признании нематериальные активы учитываются по фактической  себестоимости. В ходе последующей  оценки НМА предприятие может использовать основной или альтернативный методы оценки. При этом выбранный способ должен использоваться для всех объектов, относящихся к определенной группе НМА.

     Первоначальная  оценка НМА.

     Состав  расходов, которые могут быть отнесены на себестоимость нематериального актива при его первоначальной оценке, зависит от способа приобретения НМА.

     Покупка НМА. При покупке НМА в его себестоимость включаются покупная цена, импортные пошлины, невозмещаемые налоги, а также расходы, связанные с подготовкой актива к эксплуатации. К примеру, если предприятие классифицировало информационную систему как нематериальный актив, то затраты на ее внедрение и наладку будут также включены в себестоимость НМА.

     Затраты на продвижение нового продукта или  услуги на рынок, а также административные расходы не могут быть отнесены на себестоимость НМА. К примеру, если компания приобрела права на использование  товарного знака, то затраты на его продвижение на новых рынках не будут формировать его стоимость.

     Отнесение расходов на себестоимость НМА прекращается, когда актив приведен в то состояние, в котором он готов к использованию  предприятием.