Краткосрочные обязательства в системе GAAP

Часть 1: Краткосрочные обязательства в  системе GAAP 

1.Определение  и основные характеристики краткосрочных  обязательств

    В GААР краткосрочные  (или  текущие)  обязательства  определяются  как "обязательства...   для   ликвидации   которых    используются    ресурсы...классифицируемые  как  текущие   активы,   или   принятие   других   текущих обязательств"

    Погашение текущих обязательств требует использования тех  ресурсов,  которые  при  отсутствии  этих   обязательств   могли   быть использованы в повседневной деятельности компании.  В  этом  заключается  их важнейшее отличие  от  обязательств  долгосрочных.  Еще  один  отличительный признак текущих обязательств состоит в том, что они  обращаются  в  денежные средства или используются в течение одного цикла деятельности  компании  или в течение года после даты составления балансового отчета (в  зависимости  от того,  какой  из  данных  промежутков  времени  дольше).   Нормальный   цикл деятельности организации представляет собой  средний  промежуток  времени  с момента затраты денежных  средств  на  приобретение  товаров  или  услуг  до момента времени, когда эти товары или услуги  вновь  обращаются  в  денежные средства (после их продажи, переработки).  Данный  цикл  включает  следующие фазы: затрата денежных  средств  на  приобретение  ТМЗ,  переработка  ТМЗ  в готовую продукцию, продажа продукции в кредит  (путем  открытия  дебиторской задолженности),   погашение   дебиторской   задолженности   покупателем    и поступление денежных средств. Поскольку для погашения  текущих  обязательств используются текущие активы, срок их жизни один и тот же. 
 

1.1.Кредиторская  задолженность 

    Кредиторская  задолженность, иначе называемая счетами  к оплате или  торговыми счетами  к оплате, представляет собой  форму  расчета  за  товары  и  услуги, приобретаемые  в  ходе  периодически  повторяющихся  операций   компании   и используемые в производстве (в  качестве сырья) или  для  перепродажи.  Таким образом,  этот  вид  задолженности  используется  для  осуществления  оплаты торговых  операций,  обслуживающих  основную  деятельность  компании.   Срок погашения  кредиторской  задолженности  оговаривается  в   контракте   между покупателем и поставщиком  или определяется поставщиком  в  качестве  условия поставки товара. 

1.2.       Краткосрочные векселя 

Краткосрочные векселя могут применяться в  тех же целях, что  и  кредиторская задолженность, а также служить  для оплаты товаров и услуг,  не  используемых в основной деятельности компании. К краткосрочным векселям  также  относятся долгосрочные обязательства, подлежащие погашению в текущем  учетном периоде.    В зависимости  от оговоренных при размещении векселя  условий  данный  вид обязательств может обеспечиваться  или  не  обеспечиваться  теми  или  иными  активами компании. В качестве обеспечения  векселя  выступает  закладная  на имущество компании-должника или  право удержания (ареста) имущества  за  долги в иной форме. При  размещении векселя юридически оговаривается, какие  именно активы используются в качестве  его  обеспечения.  При  наличии  у  компании краткосрочных  обязательств по текущим векселям в  ее отчетности  должны  быть отражены  условия  соглашения  о  размещении  векселя  и  конкретно  указаны активы, используемые в качестве обеспечения.  В  ряде  случаев  пользующаяся надежной  деловой  репутацией   и   доверием   кредиторов   компания   может расплатиться и векселем без обеспечения. Различают  процентные  и  беспроцентные  векселя.  На   процентном   векселе указывается  ставка  процента  по  нему,  называемая   объявленной   ставкой процента (stated, rate of interest). На беспроцентных векселях ставка процента  не  указывается,  однако  это не означает, что по  ним не  выплачивается никаких сумм,  кроме   номинальной стоимости.  Независимо   от   особенностей   оформления   все   коммерческие инструменты размещения задолженности в явной или неявной форме предполагают выплату процентов, что отражает динамику  стоимости денег во  времени.  По беспроцентным векселям выплачивается фактическая ставка процента  {effective rate  of  interest,  или доход {yield),  совпадающая с рыночной  ставкой процента или уровнем доходности  краткосрочных вложений  денежных  средств. Фактическая ставка процента используется в качестве  ставки  дисконтирования будущих выплат по задолженности до их текущей стоимости. 

1.2.1.     Процентные векселя 

В обмен  на процентный вексель выпустившая  его  компания  получает  товары  и услуги или другие активы от поставщика, за которые  на  дату  его  погашения  она выплачивает номинальную  стоимость  векселя  плюс  процент  за  один  или более периодов его начисления. Если указанная  на  векселе  ставка  процента  достоверно  отражает  степень  риска, принимаемого получившей его  стороной, то  объявленная  и  фактическая  ставки процента совпадают.

1.2.2.      Беспроцентные векселя 

Название  данного типа векселей (noninterest-bearing notes) носит  во  многом условный характер, поскольку сумма процента или  дохода  по  ним  все  равно  выплачивается. Она лишь не указывается  на самом векселе в виде  процента,  а включается  в  его  номинальную  стоимость,  подлежащую  оплате  на   момент погашения векселя. Использующий такой вексель заемщик  не получает  при  этом полную номинальную  стоимость векселя (денежными средствами  или  неденежными активами), а  фактически получает  разницу  между  номинальной  стоимостью  и суммой  процентов  по  векселю.  То  есть  стоимость  получаемых   заемщиком ресурсов  равна  нынешней  стоимости   номинальной   суммы   векселя.   Этим обстоятельством  обусловлено  еще  одно  название  беспроцентных  векселей  — дисконтированные векселя (discounted notes).  

1.3.Погашение  текущей части долгосрочной задолженности 

Если  проценты или  основной  долг  по  долгосрочной  задолженности  подлежат выплате в  следующем  учетном  периоде,  то  в  балансовом  отчете  компании соответствующие  суммы  указываются  в  качестве   текущего   обязательства, например:

Текущие обязательства:

Текущий платеж по облигации             хх 

   При этом отраженная в балансовом  отчете в качестве текущего  обязательства часть  выплат  по  долгосрочным  обязательствам  вычитается  из  суммы  этих  обязательств. В  данном  примере   подлежащий  выплате  в  следующем   учетном периоде платеж по  облигации вычитается из общей  стоимости платежей по облигации. 

1.4.Обязательства,  оплачиваемые по требованию кредитора 

В  соответствии  с  GAAP  обязательства,  подлежащие  оплате  по  требованию кредитора,  должны  быть  отражены  в  качестве  текущих  в  следующих  двух случаях:

  - когда  обязательства подлежат или будут   подлежать  оплате  по  требованию  кредитора  в  течение   года  с  даты  балансового   отчета  или   в   течение  операционного цикла  компании  (если  последний  дольше),  причем  даже  при условии,  что  компания  не   предполагает   осуществить   ликвидацию   этих обязательств  в течение данного периода  времени;

  - в  ситуации, когда долгосрочные обязательства  подлежат или будут подлежать  оплате в результате имевшего  место  на  дату  балансового   отчета  нарушения компанией условий  контракта, по которым были  приняты эти обязательства  (при  отсутствии исправления нарушения  контракта в оговоренные сторонами  сроки)2. 
 
 
 

                        1.5 Начисленные обязательства 

Начисленные обязательства включают заработную плату сотрудников  и  проценты кредиторам,  которые  уже  начислены,  но  еще  не  выплачены.   Начисленные  обязательства проводятся по счетам в виде корректировочных записей  в  конце учетного периода. Например, заработная плата, не отраженная в конце  периода и не выплаченная, должна быть отражена в учете по дебету счета  расходов  на заработную плату  и кредиту счета задолженности  по  заработной  плате.  Такое  отражение начисленных, но еще не выплаченных обязательств  осуществляется  в целях сопоставления доходов  и затрат, имевших место в течение  одного и  того же учетного периода. 

1.6.Авансы, и подлежащие возврату депозиты 

Получение  авансов  и  депозитов  является  весьма  распространенной  формой построения отношений с покупателями и  другими  коммерческими  контрагентами  компании. Например, при получении  заказа  компания  может  запросить  аванс, который она имеет право  удержать, если покупатель в дальнейшем откажется  от заказа. Аванс в  данном случае используется  для  покрытия  убытков,  которые может  понести компания в подобной ситуации.  Депозиты  служат  примерно  для  таких же целей. Например, они могут  быть удержаны в случае, если  контрагент компании, которому была временно передана ее  собственность,  причинит  этой собственности ущерб.  То  есть  авансы  и  депозиты  выполняют  страховочные функции и  служат   стимулами  для  контрагентов  компании  к  выполнению  их договорных обязательств.

   Авансы  и  депозиты  отражаются  в  отчетности  посредством   дебетования наличных средств  и кредитования  специально  служащего   для  их  регистрации пассивного  счета, например счета депозитов  покупателей. 

1.7.Предоплаченные  доходы. 

Термин  предоплаченные  доходы  характеризует   ситуацию,   когда   компания получает денежные средства за еще  не поставленный ею товар или не  оказанную услугу. Наиболее характерными  примерами  таких  ситуаций  являются  продажа железнодорожных, авиационных  и  прочих  билетов  на  транспортные  средства, подписка на газеты и журналы, арендные  платежи,  внесенные  арендатором  до официального начала использования им  арендованного  помещения  или  другого актива, и т.д. В соответствии с приведенными в предыдущих главах  критериями отражения дохода такие поступления  не могут быть признаны в качестве  дохода до того, как будет  оказана  приносящая  эти  доходы  услуга  или  поставлен соответствующий  товар.

   Поэтому поступление таких платежей  в компанию отражается и как  увеличение денежных средств  (посредством кредитования счета  наличных  средств),  и  как  возникновение обязательства. Для  отражения последнего заводится   специальный пассивный счет, носящий   название  "Незаработанные  доходы  (доходы  будущих периодов)" (unearned revenues) или "Доходы,  полученные  авансом"  (revenues collected  in  advance).  Часто   в   название   такого   счета   включается прилагательное, характеризующее источник  незаработанного   дохода,  например "Незаработанный  доход от подписки".

   После поставки товара или  услуги, которые были подобным  образом  заранее оплачены, пассивный  счет незаработан ных доходов  уменьшается на сумму платежей  за поставленные товар или   услугу, а счет доходов по данным  операциям на нее же  кредитуется.  Данная  проводка является корректирующей  и осуществляется в  конце   учетного  периода.  Сумма предопла-ченных, но не "отработанных" доходов  — полученных  поступлений,  по  которым еще не был поставлен  соответствующий товар  или   оказана  услуга,  — переносится   в  качестве  обязательства   на  следующий  учетный   период   и отражается в балансовом  отчете в числе других обязательств. 

1.8.Задолженность  по оплате отпусков сотрудникам 

В соответствии с GAAP затраты на оплачиваемые  отпуска  должны  признаваться (начисляться) в тот год,  когда сотрудники  используют  эти отпуска,  при выполнении следующих условий:   

расчет  отпуска осуществляется исходя из уже  проработанного сотрудником  в данном периоде времени;   

неиспользованные  отпуска накапливаются;  

понесение затрат на оплату  отпуска  вероятно,  поскольку  сотрудник  его использует;

размер  затрат по оплате отпуска может быть достоверно оценен.

Задолженность по  оплате  отпусков  сотрудникам  возникает  тогда,  когда сотрудники не используют полагающийся им в течение финансового  года  отпуск и  переносят  его  на  следующий  год.  Для  их  учета  в  конце  очередного финансового  года  делается  корректировочная  проводка,  в   ходе   которой начисляются  затраты  на  оплату   отпуска   (активный   счет)   и   текущее обязательство  по  оплате  отпусков  (пассивный  счет).  При   использовании сотрудником  перенесенного  из  предыдущего  периода  отпуска  счет  текущих обязательств по оплате неиспользованных отпусков дебетуется на сумму  оплаты отпуска.   На   ту   же   сумму   кредитуются   наличные   средства.   Такая корректировочная проводка  обусловлена  необходимостью  соблюдения  принципа сопоставления доходов и затрат на их получение и их отражения в одном и  том же периоде:  затраты  на  оплату  отпуска  оказываются  отнесенными  к  тому периоду, когда при их помощи компанией был получен доход.