Методологические основы аудиторской деятельности

 

Среди них следует выделить: проверку документов (формальную проверку и проверку по существу), арифметическую или счетную проверку документов, сопоставление (сверку) документов, письменный запрос и экономический анализ.

 

Проверка документов означает, что в первую очередь документ изучается с формальной стороны, чтобы установить:

 

составлен ли он по утвержденной форме, имеет ли все необходимые  подписи должностных лиц, заполнены  ли другие обязательные реквизиты (наименование документа, дата составления, содержание хозяйственной операции, измерители операции в натуральном и денежном выражении), нет ли в нем под­чисток и не оговоренных исправлений, имеются  ли надлежаще оформленные приложения, на которые дана ссылка в документе, и др.

 

Подлинность документов устанавливается  путем проверки реальности имеющихся  в них подписей должностных лиц  и соответствия составления документов датам отражения в них операций.

 

При чтении документов, после  установления их подлинности, проверяют  документы по существу, т. е. с точки  зрения достоверности, законности и  экономической целесообразности отраженных в них хозяйственных операций.

 

Достоверность операций, зафиксированных  в документах, проверяется изучением  этих и взаимосвязанных с ними документов, опросом соответствующих  должностных лиц, осмотром объектов в натуре и т.д. Законность отраженных в документах операций устанавливается  путем проверки их соответствия дей­ствующему  законодательству. Достоверность и  ценность информации, полученной в  ходе такой проверки, во многом зависит  от качества системы внутреннего  контроля клиента. Арифметическая (счетная) проверка сводится к проверке правильности подсчетов в документах, приведенных  наценок (скидок, накидок), выделения  сумм налогов.

 

Арифметическая (счетная) проверка дополняется аналитической проверкой  регистров бухгалтерского учета, балансов и отчетности. Изучается соответствие показателей отчетности данным аналитического и синтетического учета, согласованность  показателей в отдельных формах бухгалтерской отчетности и баланса, в учетных регистрах и первичных  документах.

 

Арифметической проверке подвергаются также данные справок  и расчетов бухгалтерии, составление  которых ^связано с исправлением ошибок, расчетами по распределению  фонда оплаты труда, начислению амортизации  по основным средствам, распределению  косвенных расходов, калькуляции  себестоимости продукции и т.д.

 

В зависимости от плана  проверки, оценки системы внутреннего  контроля и аудиторского риска проверка может быть выборочной или сплошной. Если клиент использует программное  обеспечение бухгалтерского учета, то проверка расчетов должна соответствовать  специальному стандарту.

 

Сопоставление документов заключается  в том, что достоверность и  правильность отраженных в документах хозяйственных операций проверяется  путем сопоставления данных разных документов, относящихся к одним  и тем же или различным, но взаимосвязанным  хозяйственным операциям. Оно может  производиться по документам, находящимся  в бухгалтерии организации или  организаций, с которыми проверяемый  экономический субъект вступил  в хозяйственную связь.

 

Встречной проверкой документальных данных или сопоставлением документов вскрываются случаи хищения, которые  скрываются путем исправления данных в отдельных документах, составления  новых, подложных документов и замены ими настоящих, подлинных документов, неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных  операций или неотражения их в  бухгалтерском учете.

 

Необходимо в указанных  случаях применять сопоставление  плановых и учетных, учетных и  нормативных, внутренних и внешних, разовых и накопительных, первичных  и сводных документов, что обеспечивает наиболее глубокое изучения объекта  контроля.

 

Письменный запрос представляет собой получение необходимых  сведений по проверяемому вопросу от соответствующих организаций и  отдельных лиц в письменном виде путем запроса. Данный методический прием широко используется для получения  исчерпывающих аудиторских доказательств  от соответствующих специалистов и  должностных лиц организации  в ходе проведения аудиторской прочерки.

 

По всем фактам нарушений, хищений, растрат, недостач, излишков ресурсов организации, а также выявленным существенным ошибкам в бухгалтерском  учете имущества, обязательств и  хозяйственных операций соответствующие  ответственные лица обязаны по запросу  аудитора давать не только устные, но и  письменные объяснения. Лишь при наличии  таких письменных доказательств  можно точно установить причиы и  объективно оценить обязательства  тех или иных нарушений и недостатков  в хозяйственно-финансовой деятельности организации, а также степень  их влияния на достоверность показателей  финансовой отчетности. Письменные представления  клиента должны быть составлены на бланках и заверены подписями  руководителей организации.

 

Аудиторы, при проверке достоверности  отдельных статей отчетности, остатков по счетам и реальности хозяйственных  операций, могут получать письменные подтверждения от третьих лиц. Письменное подтверждение должна получать аудиторская  фирма, а не клиент, хотя с просьбой о таком подтверждении к третьей  стороне должен по согласованию с  аудитором обращаться клиент.

 

Экономический анализ — один из наиболее широко применяемых методов  в аудиторской деятельности. При  помощи приемов экономического анализа  аудиторы устанавливают финансовое и рейтинговое состояние, а также  платежеспособность организации, выявляют влияние различных факториальных  признаков на результативные показатели производства, реализации продукции (работ, услуг) и т.д., определяют резервы  повышения экономической эффективности  и направления развития деятельности организации, стратегию и тактику  управления ее финансовыми ресурсами  и финансовыми отношениями.

 

Анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических  показателей с целью выявления  различных факторов и показателей, а также исследования причин их возникновения  достигаются путем использования  в аудиторской деятельности различных  аналитических процедур: сопоставления  остатков по счетам за различные учетные  периоды; сопоставления показателей  учета финансовой отчетности с прогнозами; оценки соотношений между различными статьями отчетности и сопоставления  их с данными предыдущих периодов; сопоставления финансовых показателей  деятельности организации со среднеотраслевыми; сопоставления финансовой и нефинансовой информации.

 

Полезной процедурой проверки может стать также логический анализ отдельных операций клиента. Логический анализ может быть использован, если, например, нормативная база не дает ответа на вопрос о законности проведения какой-либо операции, т. е. с  точки зрения буквы закона, тогда  аудитор должен обдумать целесообразность данной операции с точки зрения здравого смысла. Однако логическому анализу  в данном случае должны предшествовать нормативный и научный анализ.

 

Кроме вышеперечисленных  методов и приемов в аудиторской  практике могут быть использованы другие способы получения аудиторских  доказательств. К ним относятся: пересчет (проверка арифметических расчетов клиента); проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственный  операций; прослеживание; сканирование; подготовка альтернативного баланса.

 

Пересчет заключается  в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских  записей и в выполнении независимых  подсчетов. Пересчет, как правило, осуществляется выборочно в соответствии с требованиями российского аудиторского стандарта  «Аудиторская выборка«.

 

Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных  операций означает контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Информация считается достоверной  только в том случае, если она  получена непосредственно в момент исследования операций.

 

Прослеживание (трассирование) представляет собой процедуру, в  ходе которой аудитор проверяет  некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных  документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит  заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие  хозяйственные, операции правильно  или неправильно отражены в бухгалтерском  учете.

 

Сканирование означает изучение нетипичных операций, отраженных в  документации клиента. Сканирование в  аудиторской практике применяется  по направлению, например, сканировать  кредитовые записи счетов расходов и  подтвердить их данными первичных  документов. Цель сканирования — найти  что-либо нетипичное.

 

Подготовка альтернативного  баланса используется для получения  доказательств о реальности и  полноте отражения в учете  готовой продукции (работ, услуг) путем  составления баланса израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции (работ, услуг). Это  позволяет аудиторской организации  выявить отклонения от нормативного расхода сырья, материалов и выхода продукции (работ, услуг) и тем самым  убедиться в достоверности исчисления финансового результата.

 

В процессе аудиторской проверки для получения аудиторских свидетельств и доказательств аудиторского заключения целесообразно осуществлять процедуры  с использованием независимых тестов и тестов на соответствие. Эти тесты  могут быть разработаны заранее  или установлены в стандартной  форме.

 

Независимые тесты предназначены  для проверки операций и остатков на счетах, а также для осуществления  других процедур с целью получения  сведений о полноте, правильности и  законности операций, содержащихся в  бухгалтерских записях и финансовой отчетности.

 

Тесты на соответствие применяются  для проведения проверки с целью  выявления соответствия процедур внутреннего  контроля установленным нормам.

 

Абсолютно все аудиторские  тесты классифицируются в соответствии с процедурой их осуществления.

 

Ротационные тесты представляют собой процедуры, в соответствии с которыми объекты, подлежащие аудиторской  проверке, выбираются аудитором поочередно, на принципах ротации. Выборка, как  правило, осуществляется произвольно.

 

Глубинные тесты представляют собой определенную выборку операций, проверяемых на всех стадиях соответствующего учетного цикла.

 

Тесты слабых мест (по болевым  местам) предназначены для проверки конкретного аспекта внутреннего  контроля, где предполагаются ошибки. При установлении несостоятельности  внутреннего контроля базу проверки следует расширить.

 

Направленные тесты применяются  с целью последовательного контроля за осуществлением операции.

 

Сквозные тесты — это  ограниченная форма глубинного теста, используемая, например, для характеристики системы учета.

 

Большое значение для получения  аудиторских свидетельств имеет  выборочный метод исследования (обследования). Оно может быть статистическим, при  котором характеристика всей совокупности фактов дается по некоторой их части, отобранной случайно. При этом для  определения размеров выборки, оценки выборочного обследования и размеров возможного риска используются теория вероятности и методы математической статистики. Здесь могут быть использованы также экономико-математические методы исследования.

 

Практикуется также оценочное  обследование, т. е. нестатистический метод  выборочной проверки. Здесь выборка  может быть как случайной, так  и неслучайной, но при этом дальнейшая обработка выборки с применением  теории вероятности не производится.

 

Различают два вида выборочных проверок: выборочные проверки для  тестирования процедур внутреннего  контроля и выборочные проверки оборотов и сальдо-счетов.

 

Проверки первого вида по своей сути относятся к проверкам  по качественным признакам, а проверка второго вида — к проверкам  по количественным, стоимостным признакам. Общим для обоих видов проверок является генеральная совокупность, представляющая собой набор всех элементов проверяемого счета, из которых  в определенном порядке осуществляется выборка. Генеральная совокупность и выборка из нее должны соответствовать  конкретным (контрольным) направлениям проверки. Важное значение имеет также  определение необходимости и  достаточного количества элементов  выборки.

 

Аудиторское выборочное обследование необходимо проводить последовательно: планирование выборки, отбор объектов для тестирования, проверка объектов, оценка результатов тестирования.

 

Результаты выборочного  обследования отражаются в специальных  таблицах (регистрах), где указываются: цель аудита; способы определения  генеральной совокупности и единицы  выборки, размера выборки, выявления  ошибок, использованный метод отбора объектов для обследования; характеристики отобранных объектов, проведенные тесты, заключение по результатам выборки  и дальнейшие действия (по мере необходимости). Выборку данных из проверяемой совокупности и оценку результатов полученной информации необходимо осуществлять в  соответствии с требованиями российского  стандарта аудиторской деятельности «Аудиторская выборка».

 

Для получения аудиторских  свидетельств большое значение имеет  методика аудита с использованием компьютеров. Относительно недавно в практику компьютерного аудита вошли два  новых понятия: «аудиторская проверка без использования компьютерной техники» и «аудиторская проверка с  использованием компьютера».