Методы начисления амортизации основных средств и ее учет

Первоначальная (балансовая) стоимость основных средств не подлежит изменению, за исключением случаев достройки и дооборудования объектов в порядке капитальных вложений, реконструкции и частичной ликвидации объектов. Расходы предприятия, связанные с технической реконструкцией или капитальной модификацией (перестройкой) существующих объектов основных средств, должны быть добавлены к первоначальной стоимости, если в результате проведенных расходов произойдет увеличение срока полезной службы или производственной мощности объектов основных средств, значительное улучшение качества выпускаемой продукции или снижение ее производственной себестоимости. Такого рода расходы предварительно накапливаются на счете 08 "Капитальные вложения".

При внутреннем перемещении основных средств, если объект основных средств демонтирован, а затем смонтирован на новом месте, то его первоначальная стоимость остается неизменной. Затраты будут отнесены на уменьшение фонда накопления или за счет чистой прибыли предприятия. На издержки производства такие затраты не относят .

Первоначальная стоимость основных средств за минусом износа образует их остаточную стоимость.

1.1.   Методы начисления амортизации объектов основных средств

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Начисление амортизации объектов основных средств в бухгалтерском учете производится одним из следующих способов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного ис­пользования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При линейном способе, согласно п.19 ПБУ 6/01 — годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исхо­дя из срока полезного использования этого объекта. В течении отчетного года амортизационные отчисления производятся ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка, согласно п.19 ПБУ 6/01, годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года, нормы амортиза­ции, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения  не выше 3, установленного организацией. В течении отчетного года амортизационные отчисления производятся ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

При начислении амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования, согласно п. 19 ПБУ 6/01, годовая сумма амортизаци­онных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимо­сти объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного исполь­зования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления начисля­ются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

При начислении амортизации пропорционально объему продук­ции (работ), согласно п. 19 ПБУ 6/01, начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначаль­ной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта ос­новных средств.

В соответствии с п. 23 ПБУ 6/01 и п. 61 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств начисление амортизации по объекту производится до полного переноса его стоимости на затраты (издержки). Если уста­новленный при принятии объекта к учету срок его полезного исполь­зования истек, а стоимость объекта еще не погашена, то начисление амортизации продолжается. Подобные случаи могут возникнуть, на­пример, при переводе объекта на консервацию продолжительностью более трех месяцев или при проведении ремонта продолжительнос­тью более 12-ти месяцев, когда согласно п. 23 ПБУ 6/01 начисление амортизации не производится. Другими словами, в этом периоде прерывается и срок полезного использования объекта.

Кроме того, когда при проведении модернизации либо реконст­рукции объекта происходит увеличение его стоимости, то продлевает­ся и период начисления амортизации по сравнению с первоначаль­ным сроком полезного использования объекта. То есть, автоматичес­ки увеличивается срок полезного использования этого объекта, даже в том случае, если организация не приняла такого решения .

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем при­нятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бух­галтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объек­та с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливает­ся, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстанов­ления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

В соответствии с п.17 ПБУ 6/01 амортизация не начисляется по:

- используемым для реализации законодательством РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд либо для сдачи в аренду;

- объектам основных средств некоммерческих организаций;

- объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.)

Начисление амортизации для целей налогообложения прибыли осуществляется линейным и нелинейным методом.

В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ при линейном методе начис­ления амортизации сумма амортизационных отчислений определяет­ся ежемесячно как произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной исходя из срока его полезного использования .

Норма амортизации при линейном способе определяется по формуле 1:

                                              К = (1/n) × 100%,                                            

где      К — норма амортизации в процентах;

n — срок полезного использования объекта амортизируемого иму­щества в месяцах.

В отличие от требований ПБУ 6/01 в налоговом учете определяет­ся не годовая, а месячная сумма амортизационных отчислений.

В конечном итоге, при выборе линейного метода начисления амор­тизации как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, при прочих равных условиях (первоначальная стоимость объекта и срок полезно­го использования также совпадают) сумма амортизации, относимая на расходы в бухгалтерском учете, будет равна сумме амортизации, признаваемой расходами в налоговом учете.

Согласно п. 3 ст. 259 НК РФ к объектам амортизируемого имуще­ства, входящим в I—VII амортизационные группы, организация впра­ве применять нелинейный метод начисления амортизации.

При этом сумма ежемесячных амортизационных отчислений опре­деляется как произведение остаточной стоимости объекта на начало месяца на норму амортизации.

Норма амортизации определяется по формуле 2:

                                              К = (2/n) х 100%,                                          

где     К — норма амортизации в процентах;

n - срок полезного использования объекта амортизируемого иму­щества в месяцах.

Согласно п. 5 ст. 259 НК РФ при нелинейном способе начисления амортизации с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от его первоначальной стоимости, амортизация по нему исчисляется в сле­дующем порядке:

1) остаточная стоимость объекта в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2) сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта определяется путем деления его базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования .

1.2.  Синтетический учет амортизации основных средств

Под системой бухгалтерского учета принято понимать совокупность условий и элементов (слагаемых) учетного процесса, включающую первичный учет и документирование операций (первичную учетную документацию и документооборот), регистры бухгалтерского учета, план счетов бухгалтерского учета, формы ведения бухгалтерского учета и организации учетно-вычислительных работ, объем и содержание отчетности, – систему, основанную на присущих бухгалтерскому учету правилах.

Первичный учетный документ представляет собой письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, имеющее правовое значение. Показатели документа должны раскрывать содержание и все особенности этой операции, служить базой для оперативного управления и контроля за хозяйственными процессами, совершаемыми в организации, содержать информацию, необходимую и достаточную для организации бухгалтерского учета, анализа, контроля и осуществления других функций управления, а также для составления отчетности.

Для синтетического учета амортизации используется пассивный, контрарный счет 02 «Амортизация основных средств». Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинают начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, начисление продолжается  до полного погашения стоимости объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде.

Расчет амортизации производится в ведомости на первое число месяца. Ведомость амортизационных отчислений составляется на год с разбивкой по месяцам, содержащая следующие сведения:

- наименование основного средства;

- инвентарный номер;

- срок полезного использования;

- способ начисления амортизации;

- норму амортизационных отчислений;

- сумму амортизационных отчислений, начисленных к началу года;

- остаточную стоимость на начало года;

- амортизацию, начисленную за месяц;

- амортизацию, начисленную с начала эксплуатации;

- остаточную стоимость.

Ведомость должна содержать обязательные реквизиты, согласно ст.9 Федерального Закона от 21.11.96 № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете».

Синтетический учет основных средств (учет их наличия и движения) ведется на следующих счетах:

01 "Основные средства" (активный счет);

02 "Амортизация основных средств" (пассивный счет);

91 "Прочие доходы и расходы" (активно-пассивный счет).

Счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Амортизацию основных средств (как собственных, так и сданных в лизинг) учитывают на счете 02 "Амортизация основных средств", которая исчисляется ежемесячно установленным в учетной политике способом.

Учет операций по выбытию основных средств осуществляют на операционном активно-пассивном счете 91 "Прочие доходы и расходы" через субсчет счета 01 "Выбытие основных средств":

по дебету субсчета 01 "Выбытие основных средств" отражают первоначальную стоимость основных средств;

по кредиту субсчета "Выбытие основных средств" фиксируют сумму амортизации по выбывшим основным средствам. Таким образом, на субсчете "Выбытие основных средств" формируется остаточная стоимость, которая списывается в дебет счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы";

в дебет счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы" списываются также расходы, связанные с выбытием основных средств, налог на добавленную стоимость;

по кредиту счета 91, субсчет 1 "Прочие доходы" отражается выручка от продажи и ликвидации, а также стоимость материалов по ценам возможного использования, поступивших в результате ликвидации основных средств.