Особенности аудита в торговой организации

 
- 
 
2. Особенности  аудита в торговых организациях 
 
При проведении проверки в организации, основным видом деятельности которой является торговля, аудитор проверяет выполнение условий по отнесению торговой деятельности данного предприятия к конкретному виду, поскольку это сказывается на применении системы налогообложения. Розничная торговля проверяется на предмет соответствия условиям законодательства по применению Единого налога на вмененный доход. К этим условиям относятся:

•  
  осуществление реализации товаров для населения за наличный расчет или по пластиковым карточкам;
•  
  численность персонала ниже, чем установленные законодательством параметры (для магазина численность должна быть меньше 30 человек);
•  
  объемы продаж по предприятию должны быть ниже, чем установленные законодательством субъекта Федерации.

 
При наличии даже разовых операций, подпадающих под действие гл. 26.3 НК, предприятие обязано вести  обособленный учет по этим операциям. Аудитор также выясняет применение «Упрощенной системы бухгалтерского учета и налогообложения», разрешенной  к применению с 2003 года на основании  Налогового Кодекса, главы 26.2. 
 
2.1. Аудит начисленного налога на добавленную стоимость 
 
Немало вопросов также доставляют продажи товаров, облагаемых по разным ставкам НДС. В этом случае возможно как неправильное начисление НДС, так и неверное принятие НДС к вычету. Проверяется и правильность формирования стоимости товаров с учетом предъявленного НДС. 
 
Налог на добавленную стоимость не уплачивают предприятия, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, применяющие упрощенную систему бухгалтерского учета и налогообложения, получившие - 
 
в отчетном периоде налоговое освобождение по НДС. НДС не начисляется, если реализация товаров предприятия подпадает под действие налоговой ставки «ноль процентов». 
 
Из стоимости поступивших товаров выделяется НДС на счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» для последующего возмещения из бюджета, если:

•  
  в счете-фактуре поставщика НДС по товарам выделен отдельной суммой;
•  
  по данному виду деятельности предприятие является плательщиком НДС.

 
Возмещение НДС из бюджета осуществляется в соответствии с гл.21 НК: при подтверждении  факта оприходования и оплаты товаров поставщикам. 
 
К возмещению принимается НДС, уплаченный поставщикам, только по товарам, облагаемым НДС при реализации. Если часть реализации товаров облагается НДС, а другая – не подлежит налогообложению, то необходимо рассчитать долю облагаемых и необлагаемых товаров исходя из данных о выручке от реализации, отраженной по строке 010 в «Отчете о прибылях и убытках» за налоговый период. Пропорционально этой доле и будет приниматься НДС к возмещению из бюджета. Суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к возмещению по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС», должны соответствовать сведениям, указанным в Книге покупок и в налоговой декларации по НДС за каждый период. 
 
2.2. Проверка фактического наличия товара, отраженного в отчетности 
 
Аудитор дает оценку состояния системы внутреннего контроля в отношении учета товарных запасов, их движения и сохранности. При этом проверяется перечень материально-ответственных лиц, наличие - 
 
заключенных договоров о материальной ответственности, утверждение образцов подписей лиц, ответственных за отпуск товаров. 
 
Аудитор выясняет сложившуюся схему поступления товаров на предприятие, порядок доставки на торговые точки, наличие обособленных складских помещений, структурных подразделений, ответственных за приобретение, доставку и хранение товаров, наличие товаров, учитываемых на забалансовых счетах, их обособленное хранение. Обязательно проверяется выполнение действующего порядка проведения инвентаризации товаров, правильность и своевременность отражения в учете результатов инвентаризации, применение норм естественной убыли. Аудитор выборочно проверяет полноту оприходования в натуральном и стоимостном выражении товаров, указанных в счетах-фактурах и карточках складского учета. В случае выявления существенных расхождений, вносятся исправления в регистры бухгалтерского учета и налоговые регистры. 
 
2.3. Аудит операций по учету издержек обращения 
 
При аудиторской проверке необходимо обратить особое внимание на правильность формирования издержек обращения в отчетном периоде – проверить, не включаются ли расходы, произведенные в другие отчетные периоды; не включены ли в издержки начисления и платежи, которые должны покрываться за счет других источников; правильно ли списаны на затраты представительские расходы, расходы на служебные командировки, рекламу и подготовку кадров, компенсационные выплаты за использование личного транспорта, информационные, консультационные и аудиторские расходы, проценты за кредиты банков и др. Необходимо проверить правильность амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам. 
 
Правильность формирования издержек по оптовой реализации товаров определяются исходя из принципов, отраженных в учетной политике. 
 
Особенностью учета в торговле является распределение транспортных расходов и процентов за банковский кредит между реализованными - 
 
товарами и остатками товаров на конец отчетного периода. При проверке достоверности и объективности списания затрат на издержки обращения в организациях оптовой и розничной торговли аудитор должен убедиться в правильности распределения и списания издержек обращения на остаток товаров на складах (прилавках) и на реализованную часть товаров. Остальные издержки обращения (без завозных расходов и банковского процента) носят текущий характер и подлежат отнесению общей суммой на расходы по продаже. 
 
Расходы, связанные с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) товаров и продуктов транспортом и персоналом предприятия торговли, подлежат отнесению на соответствующие статьи издержек обращения (расходы на оплату труда, амортизация основных средств и др.). 
 
Сумма издержек обращения, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

•  
  суммируются транспортные расходы и расходы по оплате процентов за банковский кредит на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;
•  
  определяется сумма стоимости товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;
•  
  отношением суммы издержек обращения (п.1) к сумме реализованных и оставшихся товаров (п.2) определяется средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров;
•  
  умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.

 
В конце отчетного периода собранные  на счете 44 издержки обращения, приходящиеся на реализованные товары, списываются  на счет 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж». Сумма издержек обращения, - 
 
относящаяся к нереализованным на конец месяца товарам, учитывается в конце месяца на счете 44. 
 
На стадии проверки по существу аудитор анализирует сумму расходов, списанную на реализацию отчетного периода и отнесенную на остаток товаров на конец периода. Чтобы представить динамику участвующих в расчете показателей в более наглядном виде, составляется рабочий документ аудитора «Динамика издержек обращения на остаток товаров». Для этого привлекают расчеты издержек обращения на остаток товаров, приведенные главным образом в книге аналитического учета издержек обращения. Большое значение имеет достоверность объема продаж и остатков на конец периода, которые целесообразно определять путем инвентаризации. При этом аудитор проверяет непосредственно арифметические расчеты среднего процента расходов и сумм расходов, списанных на счет продаж. 
 
В процессе документальной проверки сравниваются суммы расходов на остаток товаров за каждый последний месяц квартала с бухгалтерским балансом по статье «Затраты в незавершенном производстве». Кроме того, суммы издержек обращения на остаток товаров за каждый месяц сопоставляются с суммами в расчетах за предыдущий и последующий месяцы в главной книге и с суммой по статье «Коммерческие расходы» в «Отчете о прибылях и убытках». 
 
При подведении итогов на заключительной стадии аудита издержек следует также проанализировать порядок аналитической проверки, оценить ее полноту. Для этого следует дать ответы на следующие вопросы:

•  
  охвачены ли проверкой все виды расходов организации;
•  
  использованы ли все доступные источники информации для проведения анализа расходов на стадии планирования аудита;
•  
  является ли полным и обоснованным перечень вопросов, выделенных на стадии планирования проверки;
•  
  выявлены ли существенные отклонения в ходе детализированной проверки, требующие использования дополнительных аудиторских тестов;
•  
  -
•  
  какова степень влияния выявленных существенных отклонений на достоверность расходов в целом.

 
2.4. Аудит налогового  учета 
 
При проведении аудита торговых организаций необходимо убедиться в правильности ведения не только бухгалтерского, но и налогового учета. Вопросы распределения прямых расходов в бухгалтерском и налоговом учете и применения ПБУ 18/02 также очень актуальны. Для торговых организаций основную часть прямых расходов составляет стоимость реализованных товаров. Общее определение расходов, уменьшающих полученные доходы в целях применения гл.25 Налогового кодекса РФ, приведено в ст.252. Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, должны удовлетворять одновременно трем условиям. Они должны быть:

•  
  экономически оправданы;
•  
  документально подтверждены;
•  
  связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

 
В ст.270 Налогового кодекса РФ дан  закрытый перечень расходов, которые  не уменьшают налоговую базу по прибыли  ни при каких условиях. В бухгалтерском  учете эти расходы влияют на финансовый результат, отражаемый на счетах 90 и 91, а в налоговом учете не влияют на него. 
 
Расходы, которые можно учесть для целей налогообложения, делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст.252 Налогового кодекса РФ). Перечень расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым (ст.253 Налогового кодекса РФ). Если организация определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на реализацию отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые и косвенные. Состав прямых расходов для налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговую деятельность, определен ст.320 Налогового кодекса РФ. К ним относятся:

•  
  -
•  
  стоимость покупных товаров, реализованных в данном месяце;
•  
  расходы на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика, если по условиям договора они не включены в цену приобретения товара.

 
Все остальные расходы являются косвенными. Они уменьшают выручку  от реализации товаров в момент их возникновения, в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от факта их оплаты (ст.272 Налогового кодекса РФ). Для отдельных  видов расходов предусмотрен особый порядок определения даты их признания. Например, расходы по обязательному  и добровольному страхованию  и компенсациям за использование  личных автомобилей для служебных  поездок признаются по факту оплаты в части, относящейся к данному  периоду. 
 
Прямые расходы на доставку уменьшают доход частично по мере реализации товара. Они должны распределяться между реализованными товарами и остатком товаров на складе. Расчет суммы прямых расходов, относящихся к остатку непроданных товаров, в налоговом учете осуществляется ежемесячно. Сумма расходов на доставку, относящаяся к остаткам товаров, определяется по среднему проценту за отчетный период с учетом переходящего остатка на начало месяца. Порядок распределения указанных расходов приведен в ст.320 Налогового кодекса РФ. 
 
Стоимость реализованных товаров в бухгалтерском и налоговом учете может различаться по двум причинам: 
 
В бухгалтерском учете стоимость приобретенных товаров может отличаться от первоначальной стоимости товара, сформированной по налоговым правилам. 
 
При реализации товара организация может применять различные методы списания покупной стоимости в каждом из видов учета. 
 
В стоимость товаров, приобретенных за плату, включаются все фактические затраты на приобретение (за исключением НДС и других - 
 
возмещаемых налогов) (п.5 и 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). 
 
Это значит, что расходами на приобретение товара будут являться:

•  
  сумма, уплачиваемая по контракту контрагенту;
•  
  ввозная таможенная пошлина и таможенные сборы;
•  
  посреднические вознаграждения;
•  
  комиссионные вознаграждения посредникам;
•  
  страховка и иные затраты, связанные с приобретением товара.

 
Если организация не является плательщиком НДС, например, освобождена от его  уплаты в соответствии со ст.145 Налогового кодекса РФ, то в фактическую стоимость  товара включается и НДС, уплачиваемый на таможне и поставщику. 
 
Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов, понесенные до момента их передачи в продажу, могут учитываться организациями торговли несколькими способами. 
 
Первый способ: они могут быть включены в первоначальную стоимость товаров (счет 41) в соответствии с п.6 ПБУ 5/01. 
 
Второй способ: они могут учитываться в составе издержек обращения и затем включаться в состав расходов на продажу (счет 90) полностью или частично (п.13 ПБУ 5/01). При частичном списании данных расходов они распределяются между проданным товаром и остатком товара на конец отчетного периода по среднему проценту. Выбранный способ учета закрепляется в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. 
 
При реализации товаров списать их покупную стоимость можно одним из следующих методов: ФИФО, по средней стоимости или стоимости единицы товара (п.16 ПБУ 5/01). Применение одного из указанных способов должно быть отражено в учетной политике организации. Для сближения двух видов учета расходы на доставку удобнее включать в состав издержек - 
 
обращения и списывать в состав расходов на продажу частично, с распределением на остаток товара, как и в налоговом учете. 
 
К налоговому учету товары принимаются по стоимости, определяемой исходя из цены их приобретения по условиям контракта, контрактной цене. У неплательщиков НДС с учетом суммы НДС, уплаченной поставщику и таможенному органу (п.3 и 2 ст.170 Налогового кодекса РФ). 
 
Для целей налогообложения прибыли в покупную стоимость приобретения товаров не будут включаться: таможенная пошлина и таможенные сборы, расходы по разгрузке и хранению товаров, расходы по доставке товаров на склад налогоплательщика, если по условиям договора они не включены в стоимость поставки. Расходы на доставку являются самостоятельным видом прямых расходов. Остальные из перечисленных расходов признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации в текущем месяце. Покупная стоимость реализованных товаров является самостоятельным прямым расходом и принимается к уменьшению дохода от реализации этих товаров непосредственно в момент реализации товаров. Она не суммируется с расходами на доставку. Покупная стоимость отгруженных, но не реализованных на конец месяца товаров не включается в состав расходов, связанных с реализацией, до момента реализации этих товаров. 
 
При реализации товара стоимость реализованных покупных товаров определяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (пп.3 п.1 ст.268 Налогового кодекса РФ). Допустимо применять один их четырех способов: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости или стоимости единицы товара. Однако эти способы относятся к покупной стоимости товаров, определенной по правилам налогового учета. Для сближения двух видов учета оценку реализованных товаров целесообразно производить одним и тем же способом. 
 
Обычно после проведения аудиторской проверки и выявления нарушений бухгалтер делает корректировки в учете и сдает обновленную налоговую отчетность. Сделать это нужно до того, как налоговая инспекция - 
 
обнаружит ошибки или назначит проверку. Кроме того, доначисленный налог и пени необходимо уплатить самостоятельно до подачи исправленной декларации. В этом случае организация в соответствии со ст.81 Налогового кодекса РФ освобождается от ответственности. 
- 
 
Заключение 
 
Большинство торговых предприятий не попадают под проведение обязательного ежегодного аудита и не проводят его для внутренних нужд. Однако своевременный инициативный аудит торговых операций и финансовых документов помог бы выявить ошибки, допущенные при ведении бухгалтерского учета, возможные нарушения российского законодательства и другие сложности учета. 
 
Отражение точной информации о текущем состоянии торгового предприятия необходимо для эффективного ведения бизнеса. Ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, могут повлечь за собой непредсказуемые последствия – от ошибочного представления о функционировании предприятия до штрафных санкций, налагаемых государственными контролирующими органами. 
 
При проведении аудита анализируются обязательные торговые операции и документооборот – верность оформления и отражения в учете доходов от реализации, НДС, товарных и кассовых операций, расчетов с контрагентами, проверка соответствия ведения операций выбранной системе налогообложения. 
 
При проведении аудита всю проверку разбивают на несколько отдельных этапов. Наиболее важные из них:

•  
  проверка банковских и кассовых операций;
•  
  проверка фактического наличия товара, отраженного в отчетности;
•  
  проверка верности оформления товарных операций и отчетности по поступлению и выбытию товарно-материальных ценностей;

 
В аудиторском заключении отражается уровень текущего финансового состояния  предприятия и его отчетности, найденные ошибки и недочеты, а  также даются общие рекомендации по их устранению. 
 
- 
 
Полученные после аудита данные помогут эффективнее управлять торговым предприятием, опираясь на прозрачную и достоверную финансовую информацию. Помимо этого наличие независимого аудита часто являться необходимым условием для привлечения инвестиций, кредитования, страхования и при других операциях. 
 
Аудит торговых организаций (предприятий) предполагает решение следующих задач:

•  
  проверка правильности документального оформления товарных операций, своевременности их отражения в учете;
•  
  проверка полноты и правильности отражения в бухгалтерском учете расчетов с поставщиками и покупателями;
•  
  проверка отражения доходов от реализации и начисленного налога на добавленную стоимость;
•  
  проверка соответствия ведения и документального оформления кассовых операций действующему законодательству.