Сравнительный анализ учета и отражения в отчетности займов

              В соответствии с п. 22 МСФО (IAS) 23 капитализация затрат по займам должна прекращаться тогда, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже. Объект обычно считается готовым к использованию по назначению или продаже, когда завершено его физическое сооружение, несмотря на то что повседневная административная работа все еще может продолжаться. Если остались лишь такие незначительные доработки, как отделка объекта в соответствии с требованиями покупателя или пользователя, это свидетельствует о практически полном завершении работ.

              Подобные требования о прекращении капитализации процентов по займам содержатся в п. 12 и п. 13 ПБУ 15/2008. Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем более раннего события из двух перечисленных:

− прекращения работ над данным активом;

− начала использования инвестиционного актива для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг (несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива).

              Международный стандарт IAS 23 уточняет порядок прекращения капитализации затрат по займам в п. 24, когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям. В тех случаях, когда каждая часть квалифицируемого актива может использоваться, в то время как сооружение других частей продолжается, капитализация затрат по займам должна прекращаться по завершении, в основном, всей работы, необходимой для подготовки данной части актива к использованию по назначению или к продаже. Примером такого квалифицируемого актива, состоящего из нескольких частей, является бизнес-центр, состоящий из нескольких зданий, каждое из которых пригодно к использованию отдельно. В то же время если речь идет о промышленной компании, которая объединяет в себе несколько производственных процессов, осуществляемых последовательно в разных цехах компании, расположенных на одной площадке (например, сталепрокатное производство), то капитализация затрат по займам будет приостановлена только при полном завершении работ. ПБУ 15/2008 не содержит таких требований по прекращению капитализации расходов по займам.

              В соответствии с п. 12  МСФО (IAS) 23 сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации квалифицируемого актива, должна определяться как фактические затраты, понесенные по этому займу в течение периода, за вычетом любого инвестиционного дохода от временного инвестирования этих заемных средств. В некоторых случаях полученные организацией заемные средства могут быть временно инвестированы до их расходования на квалифицируемый актив, и организация получает инвестиционный доход. Такой доход вычитается из суммы понесенных затрат по займам.

              Подобное правило содержится в п. 10 ПБУ 15/2008. Проценты по займам, связанным с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений.

              Согласно п. 14 МСФО (IAS) 23 в тех объемах, в которых организация получает заемные средства в общих целях и использует их для приобретения квалифицируемого актива, сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться путем применения ставки капитализации к затратам на данный актив. При этом ставкой капитализации должно быть средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к займам организации, остающимся не погашенными в течение периода, за исключением ссуд, полученных специально для приобретения квалифицируемого актива. Однако сумма затрат по займам, капитализированных организацией в течение периода, не должна превышать суммы затрат по займам, понесенных в течение этого периода.

              В п. 14 ПБУ 15/2008 рассматривает иной подход к расчету капитализируемых расходов. В случае если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с такими работами, проценты по займам включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива. При этом расчет доли процентов по займам, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива, основывается на следующих допущениях указанных в подпункте 4 п. 14:

− ставки по всем займам (кредитам) одинаковы и не изменяются в течение отчетного периода;

− работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива продолжаются после окончания отчетного периода.

              Вместе с тем расчеты, производимые организациями, могут основываться на иных допущениях.

2. СРАВНИТЕЛЬНАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ТРЕБОВАНИЙ ПБУ 15/2008 И МСФО (IAS) 23

Сравнительная характеристика требований ПБУ 15/2008 и МСФО (IAS) 23 к учету затрат по заемным средствам представлена в таблице 1.

Таблица 1 - Сравнительная характеристика требований ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» и МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Приведенная в работе сравнительная характеристика показывает, что ПБУ 15/2008 по своему содержанию достаточно близко к МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам». Это служит доказательством постепенного перехода российской практики бухгалтерского учета к международным стандартам.

Однако можно выделить следующее значимое отличие российских стандартов от международных в части учета затрат по займам и кредитам: ПБУ 15/2008 содержит нормы о капитализации только процентов по кредитам и займам, а требования МСФО (IAS) 23 касаются всех затрат по займам. Что касается дополнительных расходов по займам и кредитам, то согласно отечественному стандарту они могут включаться в расходы и единовременно в момент возникновения, и равномерно в течение срока договора кредита или займа. Международный стандарт IAS 23 предполагает амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды, т.е. только равномерное признание таких затрат.

              СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Вотинова, Н.Г. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: метод. указания к выполнению контрольной работы. – Архангельск: Арханг. гос. ун-т, 2009 – 15 с.

2. Земскова О.Н. Учет и анализ использования заемных средств в инновационной деятельности предприятия [Текст] / О.Н. Земскова // Сибирская финансовая школа. - 2009. - №5. - с.111-118

3. Куликова Л.И. Расходы по займам по международным и российским стандартам: сходства и различия [Текст] / Л.И. Куликова, А.В. Ивановская //Международный бухгалтерский учет. - 2009. - №8 (128). - с.16-22

4. Международные стандарты финансовой отчетности 2011 [Текст]/ Издание на русском языке. - М.: Аскери-АССА. 2010. - 1047 с.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/2008,  от 08.11.2010г. № 144н., утвержденное приказом Министерства Финансов Российской Федерации [Электронный ресурс]: справ. Правовая система Консультант Плюс.

17