Учет кредитов и займов

      Практически все предприятия в процессе финансово-хозяйственной  деятельности пользуются заемными средствами в той или иной форме. Предприятия  и организации имеют различные возможности привлечь заемный капитал: кредиты банков (или других кредитных учреждений, имеющих соответствующую лицензию), займы у других предприятий и организаций, в том числе в форме векселей, размещение (эмиссия) облигаций

или других долговых обязательств. В настоящей главе речь пойдет о кредитах российских и иностранных банков, предоставленных Российским предприятиям в рублях и иностранной валюте, об их стоимости и обеспечении.

Кредит, полученный в коммерческом банке, оформляется  кредитным договором. Денежные средства предоставляются банками на принципах целевого использования, срочности и возмездности. То есть кредит выдается на определенные цели (покупка товаров, приобретение материалов, других ценностей, пополнение оборотных средств) на определенный срок с выплатой банку вознаграждения в виде процентов от суммы полученных кредитных средств за время их использования. Плата за пользование кредитом устанавливается в процентах годовых с указанием срока их уплаты.

      Практически все коммерческие банки в вашей стране сейчас начисляют проценты ежемесячно на определенное число месяца. При заключении кредитного договора должно быть оговорено условие возможного досрочного погашения кредита заемщиком, так как некоторые банки рассматривают досрочное погашение кредита как упущенную выгоду в результате уменьшения суммы полученных банком процентов за время пользования кредитом. В некоторых случаях банки устанавливают повышенный процент за пользование кредитом при досрочном погашении кредита.

      Коммерческие  банки, как правило, выдают кредиты под залог недвижимости, ценных бумаг, товаров, иных ценностей или с обязательным страхованием кредита; возможен также вариант поручительства третьего лица с обязательством возврата кредита поручителем в случае непогашения кредита заемщиком. Непосредственный порядок кредитования, оформления кредитов и их погашения регулируется правилами банков и кредитными договорами.

Предприятию-заемщику банк-кредитор может открыть специальный  ссудный счет, с которого заемщик  делает необходимые перечисления в соответствии с целями, на которые был получен кредит. В этом случае согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий для отражения в бухгалтерском уюте информации о наличии и движении средств на специальном ссудном счете открывается счет 91 «Специальный ссудный счет».

      Если  заемные средства требуются не все  сразу, а в течение некоторого промежутка времени частями, то возможно оформление в банке вместо разового кредита кредитной линии. При этом определяется общая сумма, в пределах которой заемщик может расходовать средства со своего ссудного счета (или которые будут частями по согласованию с банком перечисляться на счет заемщика), и заемщик тратит их по мере необходимости. Проценты за пользование кредитными ресурсами начисляются только на фактически переданные в распоряжение заемщику суммы.

      Полученные  банковские кредиты, как отмечалось ранее, учитываются на счетах бухгалтерского учета 90 и 92. Для обобщения информации о состоянии различных краткосрочных кредитов (на срок не более одного года) используется счет 90 «Краткосрочные кредиты банков», долгосрочных кредитов (на срок свыше одного года) — счет 92 «Долгосрочные кредиты банков».

      В случае оплаты по целевому использованию кредита поставщикам и подрядчикам, другим организациям непосредственно со ссудного счета будет сделана проводка:

Дебит 60 (7б) — Кредит 91.

      В случае перечисления суммы кредита  на расчетный, валютный или иной счет предприятия-заемщика или оплаты непосредственно поставщикам и подрядчикам (минуя счета предприятия-заемщика), делается запись:

Дебет 51(52.55.бО.76) — Кредит 90(92).

      В случае оформления заемщиком договора страхования или страхового полиса по ответственности за не возврат  кредита, на сумму начисленной и выплаченной страховой премии делаются проводки:

Дебет 81-2 — Кредит 65;

Дебет 65 — Кредит 51.

      По  существующему положению добровольное страхование (таковым является страхование  ответственности заемщика за непогашение  кредита, даже если оформление страховки — это требование банка-кредитора) осуществляется за счет чистой прибыли предприятий.

      Действительно, на себестоимость продукции (работ, услуг) предприятий относятся платежи  по кредитам банков в пределах учетной  ставки, установленной Центральным банком России, увеличенной на три пункта.

Расходы по уплате процентов, превышающих предел учетной ставки, увеличенной на три  пункта, оплата процентов по ссудам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных средств, на приобретение основных средств и нематериальных активов, а также по просроченным и отстроченным ссудам осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

При погашении  задолженности по кредиту и процентам  по нему, банк принимает к погашению  в первую очередь начисленные проценты за пользование кредитом, а на оставшуюся сумму погашает задолженность по кредиту.

      Отражение начисления и выплаты процентов  за пользование кредитами в бухгалтерском  учете возможно двумя способами:

1. Проценты по полученным кредитам отражаются по мере их выплаты:

      Дебет 20(26,44,...) — Кредит 51(52)

на сумму выплаченных процентов, относящуюся на себестоимость;

      Дебет 81-2 — Кредит 51(52)

 на сумму выплаченных процентов сверх суммы, относящейся на себестоимость.

2. Проценты по полученным кредитам отражаются по мере их начисления:

      Дебет 20(26,44,...) — Кредит 90(92)

на сумму начисленных  процентов, относящуюся на себестоимость;

      Дебет 81-2 — Кредит 90(92)

на сумму  начисленных процентов, не относящуюся на себестоимость;

      Дебет 90(92) — Кредит 51,52

на сумму уплаченных процентов.

      При этом в аналитическом учете по счету 90(92) суммы кредита и процентов по нему учитываются обособленно.

В случае оформления залога материальных ценностей  в качестве обеспечения возврата кредита, на сумму описанных в залог материальных ценностей делается запись по забалансовому счету 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Возможно оформление залога и страхования кредита одновременно.

      Если  в качестве обеспечения кредита  оформлено поручительство третьего лица (другого банка или другого предприятия), то на сумму полученных гарантий делается запись по забалансовому счету 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные».

При оформлении кредита в иностранной валюте получение кредита отражается в бухгалтерском учете в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу, действующему на дату выписки расчетно-денежных документов. Одновременно в аналитическом учете расчеты отражаются в валюте расчетов и платежей. Курсовые разницы, возникающие в результате переоценки задолженности по кредиту на дату составления бухгалтерского баланса, относятся на счет 80 "Прибыли и убытки". Переоценке подлежат также суммы задолженности по процентам за пользование кредитом, начисленным в иностранной валюте.

      Кредиты и проценты по кредитам, не погашенные в сроки, установленные кредитным договором, учитываются на счетах 90, 91, 92 обособленно. Возможно открытие отдельных субсчетов «Просроченные кредиты».

      В случае пролонгации (продления срока  действия кредитного договора) по согласованию между предприятием-заемщиком и банком- кредитором с оформлением соответствующего дополнения к кредитному договору, кредит не считается просроченным.

      Задолженность по кредиту, оформленному пролонгированным двусторонним кредитным договором, следует рассматривать как срочную.

      На  субсчете «Учет (дисконт) векселей» к счету 90 (92) учитываются расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей. Учет (дисконт) векселей ¾ это соответствующим образом оформленная учетная операция банка по получению (покупке) от векселедержателя векселя по индоссаменту до наступления срока платежа по векселю и выдаче вексельной суммы за вычетом учетного процента (дисконта) за досрочное предоставление средств.

      Банки могут также выдавать кредиты, принимая в обеспечение векселя, в этом случае учет операций по кредитам у предприятия-заемщика осуществляется в приведенном выше порядке, с отражением сумм,

переданных  банку в обеспечение кредита  векселей по забалансовому счету 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

      Рассмотрим  операции с векселями, выданными  по расчетам за поставку товаров или  продукции, выполненные работы и  оказанные услуги.

      Согласно  письму Министерства финансов РФ № 142 от 31.10.94 «0 порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги» векселя числятся у предприятия ¾ держателя векселя ¾ в зависимости от принятого предприятием метода определения выручки.

1. При принятии в учетной политике предприятия метода определения реализации продукции (товаров, выполнения работ, оказания услуг) по отгрузке ¾ сумма векселя отражается на субсчете «Векселя полученные» счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

      Разница между суммой по векселю и задолженностью за отгруженную продукцию отражается на субсчете «Доходы по векселям» счета 83 «Доходы будущих периодов». 

2. При принятии в учетной политике метода определения реализации по мере поступления денежных средств (оплате) вексель отражается в аналитическом учете к счету 45 «Товары отгруженные» в сумме, указанной в векселе, с отдельным отражением процентов по нему.

Таким образом, в соответствии с Планом счетов (Инструкции по применению Плана счетов) возможны два варианта отражения в учете процентов по кредитам банка:

1. По  мере их выплаты, когда на  их суммы делается запись по  дебету счетов учета источников  выплаты, с кредита счетов учета  денежных средств, таким образом, минуя счета 90,92. В данном случае по кредиту счетов 90, 92 отражается кредит без причитающихся к выплате процентов. Хотя этот вариант считается традиционным, он обеспечивает достоверность отражения в балансе финансового состояния предприятия только если процент составляет небольшую долю кредита,

2. По  мере их начисления, когда на  их суммы делается запись по  кредиту счетов 90,92 в корреспонденции  со счетами учета источников  выплаты. При этом начисленные  суммы процентов учитываются  отдельно. Так, при этом варианте сумма кредита и причитающихся за него процентов к выплате на конец отчетного периода отражаются совместно.

Надо  отметить, что данный вариант предпочтительнее, поскольку он обеспечивает реальность отражения финансового состояния  предприятия даже в условиях, когда  возвращать по обязательствам приходится в несколько раз больше предоставленных в качестве кредита средств.

      Для предприятия также важную роль играет целевое назначение кредита, от которого зависит порядок отражения в  бухгалтерском учете уплачиваемых за пользование им процентов.

      В соответствии с Положением о составе затрат для целей оперативного руководства и управления расходы по оплате процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов) как по срочным, так и по просроченным (независимо от предусмотренных кредитным договором сроков погашения) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

      Следовательно, на себестоимость относятся затраты  на оплату процентов по полученным кредитам банков, взятым на приобретение материальных ценностей, товаров, связанных с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг. Отмечу, что начисление процентов также может зависеть от целей, на которые получен кредит. Например, начисление процентов банку за пользование кредитом (за исключением кредитов, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов) отражается в учете по кредиту счетов 90, 92 в корреспонденции с дебетом счетов 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы».