Учет уставного капитала

     На  предприятиях должен быть организован  аналитический учет постоянных разниц. ПБУ 18/02 предусмотрено, что предприятия вправе сами определить порядок формирования информации о постоянных разницах (в бухгалтерских справках, электронных таблицах, иных регистрах). Аналитический учет подразумевает не только выделение отдельных субсчетов, но обособление отдельных сумм и данных. Постоянные разницы должны отражаться в бухгалтерском учете на специальных субсчетах к тем счетам бухгалтерского учета, на которых ведется учет активов и обязательств, по которым образуются постоянные разницы. В данном случае постоянная разница может отражаться на счете 02 «Амортизация основных средств».

     До  внесенных изменений НК РФ не содержал порядок определения стоимостной оценки имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал. Принцип оценки имущества был закреплен только для стороны передающей имущество (подпункт 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ). При этом налоговые органы настаивали на том, чтобы принимающая сторона учитывала имущество, переданное в качестве вклада в уставный капитал исходя из стоимости этого имущества, по данным налогового учета у передающей стороны, а не исходя из суммы, установленной учредителями. Теперь изменения, внесенные Федеральным законом №58-ФЗ, дают четкое определение стоимости имущества, полученного в качестве вклада (взноса) в уставный капитал.

     С вышеуказанной даты имущество (имущественные  права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал  организации, в целях налогообложения прибыли, принимается по стоимости (остаточной стоимости), полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). При этом стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. В том случае, если получающая сторона не сможет подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю [2, с.125].

     В один из налоговых периодов не существовало вообще стоимости принимаемого имущества для целей налогового учета. Как следствие, возникает две проблемы:

     Первая  проблема, как быть с расходами, какой  метод защиты расходов применить. Единственным выходом из ситуации является то, что к расходам на приобретение имущества можно отнести и номинальную стоимость передаваемых акций, так как сделка по участию в уставном (складочный) капитале организации всегда носит возмездный характер. Принимаемый метод учета так же был указан в методических рекомендациях по налогу на прибыль (в части основных средств).

     Вторая  проблема, как быть с амортизируемым имуществом, внесенным в этом периоде и суммами амортизации по нему. Наряду с вышеуказанными методами защиты рекомендуется применить еще один. Термин «в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости», дает возможность учесть расходы не только по имуществу, но и по ранее внесенному имуществу, так как не применен термин «отражается в налоговом учете по стоимости», а принятие расходов возможно в течении всего срока амортизации. Остаточная стоимость определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), причем с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю, поэтому рекомендуем подобрать документы не только по имуществу, полученному в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, но и за налоговые периоды.

     Наряду  с вышеуказанными проблемами, еще  более сложная проблема возникает  при внесении имущества (имущественных  прав) физическими лицами и иностранными организациями, так как принимаемый метод учета не был указан даже в методических рекомендациях по налогу на прибыль (в части основных средств), то при данной форме собственности судиться с налоговыми органами придется почти гарантированно. С 1 января 2005 года признаются документально подтвержденными только расходы на имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал при соблюдении следующих условий. Первое – нужно документально подтвердить расходы на приобретение (создание) имущества. Второе - нужно документально подтвердить сумму амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, или, что еще сложнее, отсутствие суммы амортизации (износа). Третье - нужно документально подтвердить статус налогового резидента передающей стороны в любом из государств, в том числе в России (для физических лиц). Четвертое - нужно документально подтвердить рыночную стоимость этого имущества (имущественных прав), оценщиком, действующим в соответствии с законодательством именно указанного государства, то есть если оценка сделана российским оценщиком, а вносит имущество не резидент, то необходимо еще заключение о рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав) подготовленное иностранным оценщиком (а ведь для российской организации необходим еще и российский оценщик). Четвертое - нужно документально подтвердить независимый статус оценщика.

     Стоимость имущества (имущественных прав), полученного  в порядке приватизации государственного или муниципального имущества в  виде вклада в уставный капитал организаций, признается для целей по стоимости (остаточной стоимости), определяемой на дату приватизации по правилам бухгалтерского учета. То есть если в унитарном предприятии велся налоговый учет, то он, в момент приватизации, не нужен абсолютно никому, так как на дату приватизации стоимость определяется по правилам бухгалтерского учета, а налоговый учет отбрасывается и начинается заново. Определение даты приватизации, так как это очень многоступенчатый процесс, будет постоянно вызывать большое количество споров с налоговыми органами. Если приватизация проводилась ранее 2005 года, то у приватизируемых предприятий возникнут те же проблемы, которые указаны по имуществу (имущественным правам), полученным в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, так как в эти года не было вообще методов оценки [2, с.129]. 

     2. Порядок и учет изменений уставного капитала. 

     2.1 Учет увеличения уставного капитала 

     Учредители (участники) организации могут принять  решение увеличить уставный капитал, например для того, чтобы привлечь дополнительные инвестиционные средства. Операции по увеличению уставного капитала отражаются в бухгалтерском учете только после регистрации в установленном порядке соответствующих изменений в учредительных документах [1, с.389].

          В акционерных обществах в  соответствии с Федеральным законом  № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» уставный капитал может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций (конвертации), размещения дополнительных акций, конвертирования облигаций общества в акции.

     Увеличение  уставного капитала акционерных  обществ возможно только после полной оплаты ранее объявленного уставного капитала и всех зарегистрированных выпусков акций и прочих ценных бумаг. Не допускается увеличение уставного капитала для покрытия понесенных акционерным обществом убытков.

     Решение об увеличении уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций принимается общим собранием акционеров. Дополнительные акции могут быть размещены обществом только в пределах количества объявленных акций, установленного уставом общества. Решение вопроса об увеличении уставного капитала путем размещения дополнительных акций находится в компетенции общего собрания акционеров. Совет директоров (наблюдательный совет) общества может принимать такие решения только в случае, если право на их принятие оговорено в уставе общества. Решением об увеличении уставного капитала общества путем размещения дополнительных акций должны быть определены: количество размещаемых дополнительных обыкновенных акций и привилегированных акций каждого типа в пределах количества объявленных акций этой категории (типа), сроки и условия их размещения, в том числе цена размещения дополнительных акций общества для акционеров, имеющих преимущественное право приобретения размещаемых акций.

     Увеличение  уставного капитала акционерного общества при размещении дополнительных акций может производиться как с привлечением средств инвесторов (акционеров) за счет продажи дополнительных акций, так и без привлечения средств за счет имущества общества. Для открытых акционерных обществ допускается размещение дополнительных акций не только среди действующих акционеров, но и путем открытой подписки. В закрытом акционерном обществе дополнительные акции размещаются только по закрытой подписке [3, с.156].

     Оплачивать  дополнительно размещаемые акции  можно деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. При этом форма оплаты дополнительных, акций определяется решением об их размещении. Дополнительно размещаемые акции должны оплачиваться по цене не ниже их номинальной стоимости. При размещении дополнительных акций среди акционеров, имеющих преимущественное право на их приобретение, пена размещения дополнительных акций может быть ниже цены размещения иным лицам не более чем на 10%, а вознаграждение посреднику за размещение дополнительных акций не должно превышать 10% цены размещения акций.

     При увеличении уставного капитала общества за счет его имущества путем размещения дополнительных акций эти акции распределяются среди всех акционеров. При этом каждому акционеру распределяются акции той же категории (типа), что и акции, которые ему принадлежат, пропорционально количеству принадлежащих ему акций.

     Увеличение  уставного капитала общества путем  увеличения номинальной стоимости  акций осуществляется только за счет имущества общества. Сумма, на которую увеличивается уставный капитал общества за счет имущества общества, не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного фонда общества. Под стоимостью чистых активов акционерного общества в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов понимается разность активов общества, принимаемых к расчету, и его пассивов, принимаемых к расчету. Рассчитываются чистые активы по данным бухгалтерской отчетности. При этом в состав активов, принимаемых к расчету, включаются:

     • нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы;

     • запасы, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы за исключением задолженности учредителей по взносам в уставный капитал [8].

     В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:

     • долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;

     • краткосрочные обязательства по займам и кредитам;

     • кредиторская задолженность;

     • задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;

     • резервы предстоящих расходов;

     • прочие краткосрочные обязательства [3, с.391].

     Операции  по увеличению уставного капитала путем  продажи дополнительных акций в бухгалтерском учете отражаются аналогично операциям по первоначальному формированию уставного капитала:

     Д-т 75 «Расчеты с учредителями»

     К-т 80 «Уставный капитал»— на сумму  увеличения уставного капитала;

     Д-т 51 «Расчетные счета», 08 «Внеоборотные  активы» и др.

     К-т 75 «Расчеты с учредителями» —  на сумму поступившего имущества  в оплату размещенных дополнительных акций.

     В аналитическом учете по субсчетам  счета 80 «Уставный капитал» следует отразить движение дополнительно размещенных акций.

     Увеличение  уставного капитала акционерного общества путем конвертации облигаций в акции в учет отражается:

     Д-т 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

     К-т 80 «Уставный капитал» — на стоимость  краткосрочных облигаций, конвертированных в акции;

     Д-т 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и  займам»

     К-т 80 «Уставный капитал» — на стоимость  долгосрочных облигаций, конвертированных в акции.

     На  увеличение уставного капитала за счет имущества акционерного общества направляются средства добавочного капитала и нераспределенной прибыли. В бухгалтерском учете увеличение уставного капитала путем увеличения номинальной стоимости акций (конвертация всех акций в акции с большей номинальной стоимостью) отражается следующими проводками:

     Д-т 83 «Добавочный капитал»

     К-т 80 «Уставный капитал» (за счет эмиссионного дохода и переоценки объектов основных средств);