Учетная политика организации

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписав­шие их.

При хранении регистров налогового учета должна обеспечи­ваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправле­ние ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указа­нием даты и обоснованием внесенного исправления.

Таким образом, какие-либо унифицированные формы налого­вого учета на федеральном или отраслевом уровне не устанавливаются, и устанавливаться не будут; исключительное право разра­ботки таких форм принадлежит налогоплательщику. При этом, разумеется, основные факторы, определяющие состав показате­лей и способы их группировки, зависят от схемы бухгалтерского учета и схемы документооборота первичных регистров бухгалтер­ского учета, принятых в организации, а также от отраслевых осо­бенностей осуществления предпринимательской деятельности.

Еще одно немаловажное замечание касается формата отраже­ния данных в регистрах налогового учета. Как следует из текста ст. 314 НК РФ, корреспонденция счетов бухгалтерского учета в налоговом учете не указывается, отражается только наименова­ние хозяйственной операции (или группы одноименных операций) и их сумма.

Таким образом, с учетом требований, изложенных выше, фор­ма аналитического регистра налогового учета с минимальным на­бором реквизитов может иметь следующий вид (пример для учета материальных расходов).

Ведомость учета материальных расходов по 000 "Август"

за январь месяц 2002 года

в руб.

Так как основанием для отражения в налоговом учете являют­ся данные регистров бухгалтерского учета (первичных или бух­галтерских справок), целесообразно включить в форму еще одну графу, в которой следует отразить данные бухгалтерского учета. По тем позициям, где данные бухгалтерского учета могут расхо­диться с данными налогового учета (например по командировоч­ным или представительским расходам), целесообразно также включать графу, в которой указывается норматив, который при­нимается к налоговому учету.

Тогда форма аналитического учета будет выглядеть следующим  образом (пример для учета прочих расходов):

Ведомость учета прочих расходов по 000 "Август" за январь месяц 2002 года

в руб.

Аналогичным образом должны быть разработаны формы ана­литического учета для учета доходов для целей налогообложения, а также внереализационных (прочих — по терминологии Инструк­ции по применению нового Плана счетов, ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99) доходов и расходов.

После заполнения форм аналитического учета по отдельным группам доходов и расходов данные следует перенести в свод­ную форму, которая будет являться основанием для осуществле­ния налоговых расчетов и заполнения налоговой декларации.

Установление метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг)

Как уже отмечалось, после введения в действие главы 25 час­ти второй НК РФ использование кассового метода выручки от ре­ализации (продаж) продукции (работ, услуг) будет весьма огра­ниченным. Статьей 273 Н К РФ установлен о, что организации имеют право на определение даты получения дохода или осуществления расхода по кассовому методу только в том случае, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.

Причем в случае если налогоплательщик, перешедший на оп­ределение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил установленный предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение. Реальным таким правом могут воспользоваться  преимущественно субъекты малого предпринимательства.

Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. При это под оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком — приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров, выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав.  Моментом оплаты следует считать момент списания дебиторской задолженности по отгруженной продукции, выполненным рабо­там или оказанным услугам.

При учете расходов в случае использования кассового метода НК РФ установлены следующие особенности:

- материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кас­сы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отно­шении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учиты­ваются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

- списание сумм произведенной оплаты по стоимости мате­риально-производственных запасов, работ или услуг, непосред­ственно относимых на себестоимость продукции (работ, услуг);

- амортизация учитывается в составе расходов в суммах, на­численных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизи­руемого имущества, используемого в производстве. Аналогичным порядком списываются расходы на освоение природных ресур­сов, расходы на НИОКР, а также суммы созданных резервов. Ина­че говоря, для того, чтобы расходы могли быть признаны, необхо­димо выполнение двух условий:

  1) выполнение порядка списания расходов, относящихся к не­скольким отчетным периодам, установленного учетной политикой организации;

2) осуществление фактической оплаты этих расходов. В отно­шении сумм резервов, по-видимому, предполагается, что они долж­ны быть, как минимум, созданы, то есть финансовые результаты (до списания на счет учета чистой прибыли) должны быть умень­шены на сумму созданных резервов;

- расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе рас­ходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

В случае если организация имеет право на применение кассо­вого метода и выбирает этот метод, в учетной политике помимо выбранного метода, необходимо указать и все перечисленные выше особенности налогового учета. Если в тече­ние года организация теряет право на применение кассового метода определения выручки от реализации продукции (работ, ус­луг), в учетную политику для целей налогового учета нужно вне­сти необходимые изменения.

Выбор формы налогового учета

Форма, в которой будет осуществляться налоговый учет, во многом определяется формой бухгалтерского учета. Однако такие сложные формы, как журнально-ордерная или мемориально-ордерная, в налоговом учете вряд ли применимы. Поэтому на прак­тике выбор будет осуществляться из двух форм — ручной и авто­матизированной. Можно не сомневаться, что уже в ближайшее время на рынке программного обеспечения появятся соответству­ющие компьютерные программы, позволяющие автоматизировать налоговый учет. Тем не менее, весьма высока вероятность того, что с начала 2002 года организация автоматизированного учета бу­дет невозможной. В таком случае в учетной политике для целей налогового учета нужно будет указать на возможность перехода на такую форму учета в течение налогового периода.

Списание расходов.

Списание материалов на проведение испытаний имеет свои особенности: в зависимости от суммы расходов и принятого в учет­ной политике порядка отнесения подобных затрат они могут либо списываться в полной сумме на себестоимость продукции (работ, услуг), либо относиться в состав расходов будущих периодов для последующего списания на себестоимость продукции (работ, ус­луг) в течение нескольких отчетных периодов:

Дебет 97 "Расходы будущих периодов" Кредит 10 — на сумму
стоимости использованных материалов.

К сожалению, НК РФ не устанавливает порядка списания подобных расходов.   Вполне правомерным мож­но считать подход, основанный на положениях главы 25 НК РФ, в соответствии с которым расходы в сумме, не превышающей 10 тыс. руб., допускается единовременно списывать на затраты. Таким образом, в тех случаях, когда расходы на проведение испытаний нового или реконструированного (модернизированного) оборудо­вания превышают указанную сумму, в учетной политике следует оп­ределить порядок их списания. Распределять произведенные рас­ходы на всю стоимость продукции, выпущенной с использованием этого оборудования (выполненных работ или оказанных услуг), вряд нецелесообразно.

Необходимо вос­пользоваться технологическим подходом и определить период списания в размерах срока, в течение которого новое оборудова­ние выйдет на проектную (паспортную) мощность. Причем списание расходов целесообразно проводить пропор­ционально объему выпущенной продукции, объемам выполненных работ или стоимости оказанных услуг.

Списание расходов будущих периодов и в финансовом, и в на­логовом учете отражается одинаково:

Дебет 20 (23, 25, 26 и т.п.) Кредит 97 — на часть расходов, подлежащих списанию в данном отчетном периоде.

В отдельный вид материальных расходов НК РФ выделяет рас­ходы на приобретение запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта оборудования, инструментов, приспо­соблений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества.

В пункте об Положения о составе затрат данный вид затрат был объединен в одном абзаце с расходами, перечисленными выше. Кроме того, Положение о составе затрат предусматривало возможность списания на затраты (себестоимость продукции (работ, услуг)) из­нос инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лаборатор­ного оборудования и других средств труда, не относимых к основ­ным фондам, износ спецодежды и других малоценных предметов.

Расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом поло­жений ст. 267 НКРФ). Вопросы налогового учета создания и исполь­зования различных резервов выходят за рамки данного издания. За­метим, что НК РФ предусматривает практически только одну схему возмещения расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслу­живание — посредством создания соответствующих резервов с отне­сением сумм отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг).