Специфика налогообложения банков и других кредитных организаций

       Объектом  налогообложения по налогу на прибыль  предприятий и организаций в  соответствии со ст.247 «Объект налогообложения» ч.2 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признается полученный доход, уменьшенный  на величину расходов. Банки так же, как и другие организации, применяют общие принципы признания доходов и расходов, но только в отношении специфики банковской деятельности (по банковским операциям и сделкам). Главой 25 НК РФ установлены особенности формирования доходов и расходов. Законом предусмотрены открытые перечни доходов и расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы.

       К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных  прав, внереализационные доходы.

       Доходами  от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав. Внереализационными доходами в соответствии со ст.250 «Внереализационные доходы» ч.2 НК РФ признаются доходы:

       1) от долевого участия в других  организациях;

       2) от операций купли-продажи иностранной  валюты;

       3) в виде штрафов, пеней и (или)  иных санкций за нарушение  договорных обязательств, а также  сумм возмещения убытков или ущерба;

       4) от сдачи имущества в аренду;

       5) в виде доходов прошлых лет,  выявленных в отчетном периоде;

       6) в виде безвозмездно полученного  имущества (работ, услуг) или  имущественных прав;

       7) от предоставления в пользование  прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации;

       8) в виде положительной курсовой  разницы от переоценки имущества;

       9) в виде полученных целевых  средств, предназначенных для  формирования резервов по развитию  и обеспечению функционирования и безопасности атомных электростанций, использованных не по целевому назначению, и др.

       К доходам банков относятся также  доходы от банковской деятельности в  соответствии со ст.290 «Особенности определения  доходов банков» и ст.291 «Особенности определения расходов банков» ч.2 НК РФ, а именно доходы:

       1) в виде процентов от размещения  банком от своего имени и  за свой счет денежных средств,  предоставления кредитов и займов;

       2) в виде платы за открытие  и ведение банковских счетов  клиентов, в том числе банков-корреспондентов (включая иностранные банки - корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению, включая комиссионное и иное вознаграждение за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие операции, оформление и обслуживание платежных карт и иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций, за предоставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм;

       3) от инкассации денежных средств,  векселей, платежных и расчетных  документов и кассового обслуживания  клиентов;

       4) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями.

       Для определения доходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается  разница между фактической ценой  покупки (продажи) иностранной валюты и официальным курсом иностранных  валют к рублю РФ, установленному Банком России на дату сделки;

       5) по операциям купли-продажи драгоценных  металлов и драгоценных камней  в виде разницы между ценой  реализации и учетной стоимостью;

       6) от операций по предоставлению  банковских гарантий, авалей и  поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;

       7) в виде положительной разницы  между полученной при прекращении  или реализации (последующей уступке)  права требования (в том числе  ранее приобретенного) суммой средств  и учетной стоимостью данного права требования;

       8) от депозитарного обслуживания  клиентов;

       9) от предоставления в аренду  специально оборудованных помещений  или сейфов для хранения документов  и ценностей;

       10) в виде платы за доставку, перевозку  денежных средств, ценных бумаг,  иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);

       11) в виде платы за перевозку  и хранение драгоценных металлов  и драгоценных камней;

       12) в виде платы, получаемой банком  от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов  валютного контроля;

       13) по операциям купли-продажи коллекционных  монет в виде разницы между  ценой реализации и ценой приобретения;

       14) в виде сумм, полученных банком  по возвращенным кредитам (ссудам), убытки от списания которых  были ранее учтены в составе  расходов, уменьшивших налоговую базу, либо списанных за счет созданных резервов, отчисления на создание которых ранее уменьшали налоговую базу;

       15) в виде полученной банком компенсации  понесенных расходов по оплате  услуг сторонних организаций  по контролю за соответствием  стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юридических лиц;

       16) от осуществления форфейтинговых  и факторинговых операций;

       17) от оказания услуг, связанных  с установкой и эксплуатацией  электронных систем документооборота  между банком и клиентами, в том числе систем "клиент-банк";

       18) в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении операций с  валютными ценностями;

       19) в виде положительной разницы  от превышения положительной  переоценки драгоценных металлов  над отрицательной переоценкой;

       20) в виде сумм восстановленного  резерва на возможные потери  по ссудам, расходы на формирование  которого были приняты в составе  расходов в порядке и на  условиях, которые установлены статьей  292 настоящего Кодекса;

       21) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 300 НК РФ;

       22) другие доходы, связанные с банковской  деятельностью.

       Не  включаются в доходы банка суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов банков, а также страховые выплаты, полученные по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика банка, в пределах суммы задолженности заемщика по заемным (кредитным) средствам и начисленным процентам, погашаемой (прощаемой) банком за счет указанных страховых выплат.

       Доходы  определяются на основании первичных  документов и документов налогового учета. Налоговой базой в соответствии со ст.271 «Налоговая база» ч.2 НК РФ признается денежное выражение прибыли. При  этом доходы и расходы налогоплательщика  должны учитываться в денежной форме.

       Глава 25 НК определила принципиально новый  подход к порядку исчисления и  формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль: банки так же, как и другие плательщики налога на прибыль, должны определять доходы и расходы для целей налогообложения одним из двух методов - методом начисления или кассовым методом. Согласно ст.271 «Порядок признания доходов при методе начисления», 272 «Порядок признания расходов при методе начисления», 273 «Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе» НК РФ при методе начисления доходы и расходы признаются таковыми в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств. При кассовом методе за основу признания доходов и расходов принимается день поступления средств на корреспондентский счет банка (или в кассу) и, соответственно, фактическая оплата расходов. Для банков предпочтительным является применение кассового метода определения доходов и расходов, поскольку в этом случае налоговый учет будет почти полностью соответствовать бухгалтерскому ввиду того, что последний осуществляется по кассовому принципу отражения доходов и расходов. Такой порядок ведения бухгалтерского учета определен Положением ЦБР «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» от 05.12.2002г. № 205-П (с изменениями от 11.04.2005г.).

       Однако  если банк будет определять доходы и расходы по кассовому методу, то в течение налогового периода  превысит предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) и будет обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение. 
 

       

2. Налоговая база и налоговый учет доходов и расходов банка

 
 

       Налоговой базой для целей налогообложения  признается денежное выражение прибыли. Доходы и расходы налогоплательщика  учитываются в денежной форме. При  определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, исчисляется  нарастающим итогом с начала налогового периода. В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется плательщиком самостоятельно. Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

       1) период, за который определяется  налоговая база (с начала налогового  периода нарастающим итогом);

       2) сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде;

       3) сумму расходов, произведенных в  отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих  сумму доходов от реализации;

       4) прибыль (убыток) от реализации;

       5) сумму внереализационных доходов;

       6) сумму внереализационных расходов;

       7) прибыль (убыток) от внереализационных операций;

       8) налоговую базу итого за отчетный (налоговый период).

       Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного налогового периода  на основе данных налогового учета.

       Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным налоговым законодательством. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления и уплаты налога в бюджет.

       Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, т.е. применяется последовательно  от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. Налогоплательщики-банки ведут налоговый учет доходов и расходов, полученных от (понесенных при) осуществлении банковской деятельности, на основании отражения операций и сделок в аналитическом учете. Имеются определенные особенности организации налогового учета у банков. Банки учет доходов и расходов, полученных в виде процентов по долговым обязательствам, ведет отдельно по каждому виду долговых обязательств: