Теоретические основы налогообложения

Важным шагом на пути налоговых  реформ в царствование Александра II стала замена винных откупов питейными акцизами (1863), которые впоследствии приносили самые крупные доходы государству. Из-за системы винных откупов в государственный бюджет недопоступали огромные средства, происходило массовое казнокрадство, повышались цены на спиртное. Для обеспечения полноты сбора акцизов были образованы акцизные управления, которые контролировали сбор питейных акцизов.

Был отменен налог на соль (i88o), оказывавший негативное воздействие на уровень цен и уровень жизни малообеспеченного населения.

Наиболее крупные и  прогрессивные изменения в налоговой  сфере произошли в период правления Александра III (1845-1894)- Особенно весомые преобразования осуществлялись, когда Министерство финансов возглавляли Н. X. Бунге, И. А. Вышнеградский, С. Ю. Витте.

Н. X. Бунге большое внимание уделял улучшению налоговой системы, прежде всего за счет справедливого распределения налогового бремени с учетом возможности налогоплательщиков уплачивать конкретные налоги. Именно по инициативе Бунге началась поэтапная отмена подушевой подати (1883). Стали вводится новые налоги, такие как налог с наследства и дарений, 5%-ный налог на денежные капиталы, были повышены ставки поземельного налога, налога на недвижимость в городах. Бунге считал, что все эти новшества в дальнейшем должны будут привести к введению подоходного налога.

В 1885 г. были учреждены особые органы местного управления — податные инспекции. Главной задачей податных инспекторов стали наблюдение за правильностью распределения прямых налогов, изучение налоговых возможностей населения, контроль за ценами по важным товарным группам.

При И. А. Вышнеградском крупные изменения в системе налогообложения не проводились, в основном осуществлялась налоговая политика Бунге и увеличивались размеры уже действовавших налогов.

Существенные изменения  в налоговой системе XIX в. произошли  в бытность министром финансов С. Ю. Витте: проведена реформа торгово-промышленного налогообложения, предпринята попытка реализации принципа соразмерности налогообложения с учетом доходов населения. Например, был освобожден от налога безвозмездный переход сельской собственности к ближайшим родственникам, снижены ставки поземельного налога, установлен государственный квартирный сбор, повысились питейные акцизы, установлен табачный акциз.

В конце XIX в. в России сформировалась вполне цивилизованная налоговая система, взимались прямые и косвенные налоги, в определенной мере учитывалась налогоспособность населения (отменена подушевая подать), работала система контроля за сбором налогов. В структуре налогов основную доходообразующую роль играли косвенные налоги, в частности в 1897 г. их доля превысила 85%. В этом заключалась особенность российской налоговой системы — до этого ни в одной европейской стране косвенные налоги не играли столь значительную роль. Причина состояла прежде всего в отмене подушевой подати, а также в том, что потери не были возмещены введением других прямых налогов, т.е. основная налоговая нагрузка падала на беднейшее население.

Можно сказать, что отмена подушевой подати создала условия для введения подоходного налогообложения, возможность применения данного налога к тому времени была неплохо проработана теоретически, к тому же имелся опыт его использования в развитых странах. В конце XIX в. основным источником доходов бюджета служил питейный акциз, следующими по значению косвенными налогами были пошлины. Появились и новые акцизы, в частности нефтяной и спичечный. Введение новых налогов свидетельствовало о расширении сферы налогообложения. Увеличивались поступления от прямых налогов: промыслового налога, налога с городского недвижимого имущества, поземельного налога.

Начало XX в. для России — период бурного развития капитализма: подъем промышленности, торговли; концентрация производства и капитала; строительная лихорадка; громадный приток иностранного капитала. Этому способствовали налоговые льготы. Доходы государственного бюджета стремительно увеличивались — только с 1907 по 1910 г. их прирост был таким же, как в 1891-1899 гг., и составил 4,1 млн руб. Сумма налогов на торговлю и промыслы также быстро росла не благодаря увеличению размера налогов, а именно за счет расширения сферы налогообложения (развития торговли). По-прежнему приоритет в общем объеме налоговых поступлений принадлежал косвенным налогам, среди которых выделялись акцизы и таможенные сборы. Среди прямых налогов лидирующее положение занимал промысловый налог.

К сожалению, плодотворное развитие экономики в общем и налоговой системы в частности было прервано Первой мировой войной, двумя революциями и Гражданской войной.

Определенный этап в налаживании  финансовой системы страны наступил после провозглашения новой экономической политики (нэп). В это время были сняты запреты на торговлю, местный кустарный промысел; разработана система налогов, кредитов, займов; приняты меры к укреплению денежной единицы. Нэп (1922-1926) показал, что нормальное налогообложение возможно только при правовой самостоятельности предприятий. Как финансовая, так и налоговая система при нэпе имела свою специфику, но в целом базировалась на налоговой системе дореволюционной России. Важную роль в налоговой системе во время нэпа играл налог с оборота. В европейских странах он «превратился» в НДС, в России «тяготел» к акцизам. В этот период действовали такие прямые налоги, как сельскохозяйственный, промысловый, подоходно-имущественный, который являлся прогрессивным, гербовый сбор. В доходах государственного бюджета косвенные . налоги с 1922 по 1926 г. выросли с 43 до 82%.

В дальнейшем финансовая система  России эволюционировала в направлении, противоположном процессу общемирового развития финансовой сферы. Практиковались административные методы изъятия прибыли  предприятий и перераспределения  финансовых ресурсов через бюджеты  страны, что в итоге привело  к кризису.

В конце ХХ в. начался новый этап реформирования российской экономики и налоговой системы, связанный с переходом от административно-командной системы управления к современному рыночному хозяйствованию и построению цивилизованной налоговой системы.

1.2. Эволюция  теории налогообложения

В течение длительного  времени налогообложение развивалось  как практическая отрасль. Большое  влияние в этом направлении оказывали  такие объективные и субъективные факторы, как войны, стихийные бедствия, желания государя.

Однако постепенно работы философов и экономистов о  налогах, их природе, возможностях использования, взаимосвязи со стадиями производства, обращения, распределения и потребления  стали приобретать стройный, систематизированный  вид.

Одним из первых систематизированные  начала учения о налогах изложил  английский экономист Уильям Пегги (1623-1687).

Главный его труд — «Трактат о налогах и сборах» (1662), в котором  он рассмотрел виды государственных  расходов и раскрыл причины, приводящие к их увеличению. Интересными представляются его рассуждения о том, как  ослабить недовольства налогоплательщиков. Он писал, что как бы ни был велик  налог, но, если он ложится пропорционально  на всех, никто не теряет из-за него какого-либо богатства.

До сегодняшнего дня не потеряли актуальности высказывания У. Петти об акцизах, заключавшиеся в следующем:

• налог чрезвычайно легко платить тому, кто довольствуется предметами естественной необходимости;
• налог располагает к бережливости, что является естественным способом обогащения народа;
• никто не уплачивает дважды за одну и ту же вещь, поскольку ничто не может быть потреблено более одного раза;
• при таком способе обложения можно всегда иметь превосходные сведения о богатстве, росте, промысле и силе страны.

Большой вклад в развитие теории налогов внес шотландский  экономист Адам Смит (1723-1790), основоположник классической политической экономии. Главная его заслуга заключается в том, что он выработал фундаментальные принципы налогообложения: равенства и справедливости, удобства, определенности и экономичности; утверждал, что налоги признак не рабства, а свободы.

Перечисленные принципы налогообложения  не утратили своего значения в современных  условиях. Государство на каждом этапе  своего развития с учетом экономического состояния строит свои налоговые  системы, отбирая принципы, которые  наиболее актуальны для конкретных экономических условий.

Весомый вклад в развитие теории налогов внес английский экономист Давид Рикардо (1772-1823), видный представитель классической политической экономии. Он рассматривал важные вопросы теории и практики налогообложения. Д. Рикардо считал негативной стороной налогообложения не столько то, что оно падает на те или иные объекты, сколько его действие, взятое в целом и влияющее на процессы воспроизводства. В трудах Рикардо была предпринята попытка учета при обосновании взимания налогов их взаимосвязи с ценами и доходами. Так, он считал, что всякий налог на всякий товар имеет тенденцию понижать норму прибыли по его производству. Рикардо показал взаимосвязь прямых и косвенных налогов, придерживался дифференцированного подхода к установлению налогов на разные товарные группы, полагал, что облагаться налогом должны в первую очередь предметы роскоши, а не предметы первой необходимости.

Серьезный вклад в развитие налоговой теории сделал немецкий экономист Адольф Вагнер (1835-1917). Он рассмотрел многие ключевые проблемы теории налогов. Будучи сторонником прогрессивного налогообложения, он подчеркивал необходимость относительно плавной прогрессии. А. Вагнер развил учение о переложении налогов. В своих трудах он различал переложение налогов от предложения к спросу, а также переложение от спроса к предложению. Для того чтобы ни одна форма дохода не ускользала от налогообложения, он предлагал следующую систему налогов: налог на приобретение, налог на владение, налог на потребление — незаметность для плательщиков, легкость изъятия, возможность регулирования потребностей.

Теория налогов в трудах классиков марксизма не получила широкого и систематизированного развития, поскольку они считали, что с  формированием коммунистического  общества потребность в налогах  отпадет. Тем не менее в работах Карла Маркса дан анализ действовавшей налоговой системы и показано ее становление по мере развития государства. Так, Маркс отмечал, что налоги возникают с разделением общества на классы и появлением государства. Как он считал, в налогах воплощено экономически выраженное существование государства. В работах Фридриха Энгельса, посвященных вопросам торговли, рассматривались проблемы таможенных пошлин. В. И. Ленин много внимания уделял налогам, при этом серьезной критике подвергались косвенные налоги, оказывающие сильное влияние на уровень жизни населения.

Определенный вклад в  развитие теории налогов внесли представители  так называемой маржиналистской  школы. Маржинализм — один из методических принципов политической экономии, основанный на использовании предельных величин для исследования экономических процессов. Среди представителей этой школы можно назвать К. Менгера, Ф. Визера, И. Тюнена, А. Курно. Представители маржиналистской школы в исследованиях экономических процессов помимо анализа вопросов стоимости, ценообразования много внимания уделяли вопросам налогообложения. Маржиналистская школа свела основные экономические проблемы к обеспечению равновесия, соответственно и налоги рассматривались как один из инструментов достижения этой цели. Исследования представителей данной школы привели к обоснованию принципа прогрессивности в налогообложении, а также необлагаемого минимума. Эта идея нашла широкое применение в налоговых системах всех экономически развитых стран.

Свой вклад в развитие теории налогообложения внес шведский экономист Кнут Виксель (1851-1926). Он рассматривал налоги прежде всего как способ бесперебойного финансирования государственных расходов. Особо подчеркивал необходимость парламентского утверждения налогов, что усилило бы их справедливость в отношении всех категорий налогоплательщиков. К. Виксель считал, что средства налогоплательщиков, изъятые в виде налога, должны им возвращаться в форме различных государственных услуг. Он был противником налогов на расходы, сокращавших потребление, и полагал, что система косвенных налогов позволит относительно богатым уклоняться от налогов. Вексель подчеркивал, что повышенные налоги должны платить те, кто имеет наибольшие доходы.

Идеи Викселя поддержал и развил шведский экономист Эрик Линдаль (1891-1960). Он рассматривал налоги как своего рода цену за предоставляемые государством услуги. Исходя из положения о том, что налогоплательщики имеют разный уровень благосостояния, Э. Линдаль делал вывод, что разные ставки налогов обеспечивают равновесие в обществе. Таким образом, Линдаль последовательно отстаивал идею прогрессивного налогообложения.

Английский экономист Артур Сесил Пигу (1877-1959) считал, что взимаемые налоги должны быть одинаковыми для налогоплательщиков, проживающих в равных условиях. Он видел необходимость в совершенствовании подоходного налогообложения. В частности, Пигу отмечал, что подоходный налог является дискриминационным по отношению к сбережениям. Он обосновал так называемый всеобщий налог на расходы в целях стимулирования сбережений. Фундаментально были освещены вопросы установления и систематизации налоговых льгот при обосновании подоходного налога. Пигу сделал важный вывод о том, что налог на трудовые доходы должен стимулировать трудовую активность.

Выдающийся вклад в  развитие теории налогов внес английский экономист Джон Мейнард Кейнс (1883-1946). Он уделял много внимания налоговому регулированию, подчеркивая, что налоговая политика может оказывать мощное воздействие на экономический рост, повышение занятости населения, стимулирование склонности к потреблению и т.д. Дж. Кейнс считал, что полезно при помощи налогов изъятие доходов, помещенных в сбережения, финансирование за их счет текущих государственных расходов, а самое главное — инвестиций. Рассматривая роль налогов в регулировании экономики, Кейнс обращал внимание на положительную роль относительно высоких налогов, мотивируя это тем, что снижение ставок налогов сопровождается уменьшением доходов бюджета и экономической неустойчивостью государства.

Ярким приверженцем кейнсианства был нобелевский лауреат Пол Самуэльсон (р. 1915). Налоги, налоговую политику П. Самуэльсон рассматривал как важные инструменты в регулировании экономики и считал, что при помощи налогов стимулируются макроэкономический рост и стабильность, снижается уровень безработицы и инфляции, поощряется экономический рост. Анализируя роль налогово-бюджетной политики в регулировании экономики, Самуэльсон указал на противоречивые процессы, которые необходимо учитывать при построении налоговой системы.