Управление затратами

Кроме того, позаказный метод учета используется также при калькулировании себестоимости работ и услуг.

В практике производственного учета применяется несколько вариантов позаказного метода. Чаще всего полная себестоимость заказа в целом определяется по его окончании. При этом в серийном производстве, как правило, не калькулируется себестоимость каждого изделия, входящего в заказ. В производствах крупных единичных изделий с длительным технологическим циклом для сокращения калькуляционного периода определяют себестоимость отдельных технологических и монтажных частей изделия в соответствии с установленной комплектацией. Могут калькулироваться и частичный выпуск, и комплекты одинаковых деталей для разных изделий, и полный выпуск запасных частей ограниченной номенклатуры и специального назначения. На ремонтных работах калькулируют выполненные объемы, выраженные в условных единицах ремонтной сложности. Известен вариант, при котором затраты систематизируют по головному изделию определенной серии, а себестоимость модифицированных изделий калькулируется путем присоединения к затратам по нормам на эти модификации отклонений, выявленных по заказу в целом.

Кроме того, в индивидуальном и мелкосерийном производствах позаказный метод может применяться также с использованием основных элементов нормативного учета. В этом случае все затраты на производство учитываются по отдельным заказам с разделением на расходы по нормам и отклонениям от них. Фактическая себестоимость продукции определяется только после выполнения заказа подсчетом расходов по нормам и отклонениям от них, как при нормативном методе учета затрат.

Непременным условием применения позаказного метода является система открытия производственных заказов. Принятые к производству заказы регистрируют, им присваивают очередные с начала года номера, которые становятся их кодами до окончания исполнения. После открытия заказа на изделие или работу вся первичная технологическая и учетная документация должна составляться с обязательным указанием кода (шифра) заказа.

Заказы, как правило, открываются на то количество изделий, выпуск которого предусмотрен в течение месяца, что позволяет ежемесячно определять фактическую себестоимость продукции. Если одинаковые изделия с длительным циклом изготовления запускаются в производство в разные периоды, то на каждое изделие следует открывать отдельный заказ.

При изготовлении сложных изделий с длительным технологическим циклом (крупные уникальные машины, станки, прокатные станы, гидротурбины и т. д.) заказы могут открываться не на изделие в целом, а на отдельные технологические и монтажные узлы в соответствии с установленной комплектацией, что позволяет, не ожидая полного завершения всех работ, на определенной стадии производства выявлять фактическую себестоимость отдельных конструктивных элементов и узлов изделия.

Для обеспечения правильности отнесения затрат на соответствующие заказы и недопущения случаев использования материалов и деталей, выписанных для одного заказа, для выполнения другого заказа должен быть организован надлежащий контроль за осуществлением расходов и правильной выпиской первичных документов в соответствии с нормативно-технической документацией.

По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывается. После сообщения о закрытии заказа никакого отпуска материалов по нему и начисления заработной платы не должно быть.

При позаказном методе учета затрат прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) группируются отдельно по каждому заказу и относятся в открытую на такой заказ карту аналитического учета затрат. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов, отражающих выработку, расход материалов и т. п., с обязательным указанием соответствующего шифра заказа.

В свою очередь косвенные расходы (после предварительного обобщения по местам их возникновения и экономическому содержанию) включаются в себестоимость отдельного заказа путем распределения пропорционально принятой базе.

При данном методе учета затрат фактическая себестоимость заказа определяется только после окончания изготовления изделий или работ (независимо от длительности их изготовления) путем суммирования всех затрат по данному заказу. До этого момента все сумма затрат по всем незаконченным заказам представляет собой себестоимость НЗП.

Однако в некоторых случаях допускается условная оценка частичного выпуска заказа. Это происходит, когда продукция сдается на склад или непосредственно заказчику до окончания заказа в целом (частичный выпуск по заказу). В этом случае она оценивается путем деления производственных затрат, учтенных по этому заказу, на количество изделий, как изготовленных, так и тех, которые находятся в НЗП (рассчитанных по степени готовности на основании данных оперативного учета об укомплектовании заказа), и умножением полученной величины на количество выпущенных изделий. Оставшаяся часть затрат по незаконченным заказам остается на балансе как НЗП.

Возвраты материалов и брак исключаются из производственной себестоимости заказа по прямому признаку (номера заказов указываются в первичных документах, отражающих эти операции). Стоимость отходов вычитается из производственной себестоимости заказа в случае возможности отнесения их к конкретному заказу. В противном случае она распределяется между производственными заказами.

По продукции, требующей перед отправкой ее заказчику разборки и демонтажа, затраты на эти работы, если они включены в техпроцесс, включаются в себестоимость продукции по заказу на ее изготовление. Если разборка и демонтаж производятся по особому требованию заказчика, то на них оформляется отдельный заказ и в этом случае такие расходы в составе производственных затрат не учитываются, а включаются в состав расходов, связанных со сбытом продукции.

Отдельно следует сказать об оценке окончательного брака при позаказном методе учета затрат. Дело в том, что при применении этого метода себестоимость отдельных деталей не калькулируется. По этой причине при определении себестоимости внутреннего окончательного брака применяются упрощенные методы его оценки. Например, возможна оценка таких деталей по нормам расхода основных материалов, полуфабрикатов и прямых расходов на оплату труда производственных рабочих с отчислением на социальные мероприятия. Кроме того, можно оценивать бракованные детали по сумме расходов на повторное изготовление таких деталей взамен забракованных за вычетом стоимости отходов и сумм, взысканных с виновника брака.

Фактическая себестоимость единицы выпущенных изделий, выполненных работ определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат, учтенных по статьям калькуляции, за минусом имевшего место возврата неиспользованных материальных ценностей, а также отходов, на количество изготовленных по этому заказу изделий (работ).

И наконец, отметим недостатки позаказного метода учета затрат. Основные из них являются следствием главной особенности рассматриваемого метода — невозможности составления отчетной калькуляции до конца исполнения работ по каждому конкретному заказу. Это, в свою очередь, осложняет оперативный контроль и анализ уровня затрат предприятия в целом и его отдельных цехов, влечет за собой необходимость применения условной оценки при оприходовании из производства отдельных изделий для частичного выполнения производственного заказа.

4. Попередельный метод учета затрат на производство

Объектом калькулирования в случае применения этого метода выступают так называемые переделы, а внутри переделов — определенные виды продукции, объединенные в калькуляционные группы по принципу однородности основных материалов, а также по сложности их обработки.

Передел — это законченная часть технологического процесса или совокупность производственных операций, в результате которых из сырья и материалов получается промежуточный продукт (полуфабрикат) или из полуфабриката изделие, готовое к использованию или продаже.

Перечень переделов определяется на основе технологического процесса и исходя из возможностей планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции каждого передела и оценки НЗП.

В тех производствах, где процесс выпуска готовой продукции состоит из нескольких последовательных технологически законченных переделов, исчисляют, как правило, себестоимость продукции каждого передела. То есть в этом случае рассчитывается не только себестоимость готового продукта, но и полуфабрикатов, поскольку

они могут быть частично реализованы на сторону в качестве готовой продукции. При этом расходы, учтенные по первому переделу, включаются в себестоимость второго. Во втором переделе суммируются затраты первого и второго переделов и передаются в следующий (третий) передел и так далее вплоть до последнего передела, в результате осуществления которого выходит готовая продукция.

Таким образом, принципиальной особенностью попередельного метода является формирование объема затрат по каждому завершенному процессу (переделу). Себестоимость продукции каждого последующего передела состоит из себестоимости полуфабрикатов, полученных с предыдущих переделов, и расходов на их обработку.

Обращаем внимание: при попередельном учете производственных затрат возможно использование важнейших элементов нормативного метода, предусматривающего систематическое выявление как отклонений фактических затрат от текущих норм, так и изменений этих норм.

Попередельный метод учета в основном применяют на предприятиях и производствах с повторяющейся, однородной по исходному сырью, материалам и характеру выпуска массовой продукции. При этом продукцию изготавливают в условиях однородного, непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных процессов, каждый из которых или их группа составляет отдельные самостоятельные переделы. Из этого следует, что указанный метод характерен:

      для массовых производств, в которых готовая продукция производится путем обработки исходного сырья (заготовок) на нескольких этапах (переделах, процессах), следующих последовательно друг за другом. При этом часть продукции проходит все предусмотренные этапы и реализуется в качестве конечного продукта переработки, другие части могут пройти только то или иное количество начальных этапов и будут реализованы в качестве промежуточных продуктов;

      для производства более или менее однородной продукции;

      в случае недлительного технологического цикла;

      при условии, что весь процесс производства может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции.

Попередельный метод может применяться также в производствах с комплексным использованием сырья.

Учет затрат попередельным методом ведут по каждому обособленному переделу. При этом прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам либо стадиям производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Внутри каждого передела прямые затраты учитывают по видам полуфабрикатов или готовых изделий либо по группам однородной продукции. Объединение продукции в единые калькуляционные группы производится по признаку однородности сырья и основных материалов, а также сложности обработки.

Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования учитывают по переделам, а внутри передела распределяют по видам (группам) продукции в порядке, установленном на предприятии.

Общепроизводственные расходы учитывают соответственно по цехам и предприятию в целом, а также распределяют между полуфабрикатами и готовыми изделиями в соответствии с избранным на предприятии методом.

Калькуляции себестоимости продукции (полуфабрикатов) при попередельном методе составляются в соответствии с данными, полученными по переделам. Калькуляция последнего передела является калькуляцией себестоимости готовой продукции.

Фактическая себестоимость единицы продукции передела определяется ежемесячно как результат деления накопленной за период времени или за время выполнения процесса (передела) суммы затрат на количество единиц продукции, изготовленной за рассматриваемый период времени или на рассматриваемом процессе (переделе).

Сложность при попередельном методе калькулирования заключается в оценке стоимости НЗП. Если при позаказном методе стоимость НЗП определяется путем суммирования затрат по всем незаконченным заказам, то при попередельном методе исчислить сумму затрат по всем незавершенным переделам недостаточно. Необходимо включить в объем НЗП сумму затрат по завершенным переделам, относящуюся к продукции, для которой пройденные переделы не являются полным производственным циклом. Это требует обособленного калькулирования промежуточных продуктов. В затратах последующих переделов расход полуфабрикатов отражается по комплексной статье «Полуфабрикаты собственного производства».

Разновидностью попередельного метода

является однопередельный (простой) метод учета затрат и калькулирования себестоимости, применяемый в массовых производствах добывающей промышленности (угледобывающей, нефтедобывающей и др.), в некоторых отраслях обрабатывающей промышленности (энергетическом производстве, отдельных производствах химической промышленности), вспомогательных производствах машиностроительных предприятий, где вообще нет полуфабрикатов, а изготовление продукции происходит в одном технологическом процессе.