Структура и содержание отчета о прибылях и убытках

     Типовая форма отчета о прибылях и убытках утверждена Приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67н (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 № 115н) (далее - Приказ № 67н). На ее основании организация имеет право разработать собственную форму с учетом специфики деятельности. Соответствующее положение необходимо закрепить в учетной политике организации и утвердить форму № 2 в качестве приложения к приказу об учетной политике. Образец формы № 2 приведен в Приложении Г.

     Составляя отчет о прибылях и убытках, необходимо иметь в виду следующее:

     1) данные о доходах, расходах и финансовых результатах представляются нарастающим итогом с начала года до отчетной даты;

     2) отрицательные величины и те показатели, которые необходимо вычесть (т.е. все расходы), записывают в круглых скобках;

     3) доходы и расходы в данной форме представляют развернуто. Взаимозачет остатков по счетам можно проводить, только если он предусмотрен законодательством по бухгалтерскому учету. Зачет суммы прибыли в счет убытков (и наоборот) не допускается;

     4) доходы и расходы должны показываться с подразделением на обычные и прочие;

     5) отдельные доходы и расходы, если они являются существенными, необходимо приводить обособленно (п. 11 ПБУ 4/99). Для этого вводят дополнительные строки. Чтобы определить, какие показатели подлежат раскрытию в отчетности, применяют и количественные, и качественные критерии.

     Количественный  критерий приведен в пункте 18.1 ПБУ 9/99. Там сказано, что доходы, доля которых  в общей сумме доходов за отчетный период составляет 5 процентов и более, нужно показывать по каждому виду в отдельности.

     По  качественному критерию существенными  признаются показатели, без знания которых заинтересованные пользователи не смогут правильно оценить финансовые результаты деятельности компании. Например, организации, один из видов деятельности которой переведен на ЕНВД, стоит приводить показатели по "вмененному" бизнесу обособленно, даже если доходы от него составляют менее 5 процентов общей выручки.

     Если в отчете раскрыт размер выручки от какого-то вида деятельности, то необходимо отдельно отразить и соответствующую ему часть расходов. Такое требование содержит пункт 21.1 ПБУ 10/99. Причем поступать подобным образом нужно независимо от того, превышают данные расходы порог существенности или нет;

     6) по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному (п. 10 ПБУ 4/99).

     Случается, что показатели за отчетный период не сопоставимы с показателями за аналогичный период прошлого года. В основном, это случается, когда  в законодательные и нормативные  акты по бухгалтерскому учету, а также  в учетную политику организации  вносятся изменения.

     Чтобы правильно составить форму № 2, нужно скорректировать данные за прошлый год исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, ее вызвавших.

     Строки  отчета о прибылях и убытках кодируются в соответствии с приказом Госкомстата РФ и Минфина РФ от 14.11.2003 № 475/102н.

     В настоящее время форма №2 строится по аналитическому принципу с разделением на несколько информационных зон (Рисунок 1). 

     

     Рисунок 1 – Аналитический принцип построения формы № 2

 

      2. СОДЕРЖАНИЕ И СТРУКТУРА ОТЧЕТА О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ 

     В отчете о прибылях и убытках организация указывает следующие данные (за отчетный и предыдущий периоды):

     раздел I - Доходы и расходы по обычным  видам деятельности;

     раздел II - Прочие доходы и расходы;

     раздел III - Прибыль (убыток) до налогообложения;

     раздел IV - Чистая прибыль (убыток) отчетного периода;

     раздел  V - Справочные данные;

     раздел  VI - Расшифровка отдельных прибылей и убытков.

     2.1 Доходы и расходы по обычным видам деятельности

 

     По  строке 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" отражается выручка по обычным видам деятельности организации. Что считать обычным видом деятельности, организация в соответствии с п. 4 ПБУ 9/99 определяет самостоятельно.

     Необходимо  помнить, что в соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете только при наличии следующих условий:

     1) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

     2) сумма выручки может быть определена;

     3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации (уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда она получила в оплату актив, или отсутствует неопределенность в отношении получения актива);

     4) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (или товар) перешло от организации к покупателю, или работа принята заказчиком, или оказана услуга;

     5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

     Если  в отношении денежных средств  и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

     Основные  виды деятельности предприятия определяются по его уставу. При определении  предмета деятельности следует руководствоваться  правилом существенности.

     При этом арендная плата, лицензионные платежи  и поступления, полученные от участия  в уставных капиталах других организаций, отражаются в составе доходов  от обычных видов деятельности только в том случае, если организация получает их регулярно.

     При расчете выручки нужно учесть суммовые разницы, которые возникают, когда товары, цена которых выражена в условных единицах, отгружают раньше, чем поступает оплата за них. Если в договоре с покупателем предусматриваются различные скидки или наценки, то их тоже нужно учесть, определяя выручку. Кроме того, в расчет надо брать и проценты, причитающиеся с покупателя за рассрочку. Такой порядок определен ПБУ 9/99.

     Отражая величину выручки, бухгалтеру следует  также помнить, что несмотря на то, что в бухгалтерском учете выручка отражается вместе с косвенными налогами, по данной строке указывается выручка без этих налогов, поскольку в соответствии с пунктом 3 ПБУ 9/99 они не признаются доходами организации.

     Таким образом, по строке 010 нужно показать разницу между кредитовым оборотом по субсчету "Выручка" счета 90 и дебетовыми оборотами по субсчетам "НДС", "Акцизы", "Экспортные пошлины" этого же счета.

     Кроме того, следует помнить, что в состав доходов, отражаемых по строке 010, не включаются:

     1) суммы, поступившие комиссионерам (агентам) для перевода их комитентам (принципалам);

     2) авансы, полученные в счет предварительной  оплаты продукции;

     3) задатки;

     4) суммы, поступившие в залог  (если договором предусмотрено,  что заложенное имущество будет передано залогодержателю);

     5) суммы, поступившие в погашение  ранее выданного займа или  кредита.

     По  общему правилу в отчете о прибылях и убытках выручка отражается в общей сумме, без расшифровок. Однако в соответствии с п. 18.1 ПБУ 9/99 "Доходы организации" выручка и прочие доходы, составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются в отчете о прибылях и убытках по каждому виду в отдельности.

     В рекомендательной форме № 2 "Отчет о прибылях и убытках", представленной в приложении к Приказу № 67н, отдельных строчек по видам деятельности нет. Значит, организация обязана дополнить рекомендованную форму нужными строками и пронумеровать их.

     Необходимо  отметить еще один момент. Важнейшим условием признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности на продукцию от продавца к покупателю - так гласит п. 12 ПБУ 9/99. По общему правилу выручка от продажи отражается исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т.е. исходя из принципа начисления. Другими словами, выручка указывается по факту отгрузки продукции (начисления долга) за отгруженную продукцию (выполненные работы и услуги). Однако если по условиям договора переход права собственности на продукцию от продавца к покупателю не совпадает с датой отгрузки, выручка от продажи такой продукции в соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 должна включаться в отчет о прибылях и убытках на дату перехода права собственности.

     Например, если договором предусмотрен момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией (товарами) от организации к покупателю (заказчику) после момента поступления денежных средств в оплату отгруженной продукции (товаров) на расчетный (валютный) и иные счета организации в банках либо в кассу организации, то выручка от продажи такой продукции (товаров) включается в отчет о финансовых результатах на дату поступления денежных средств (зачета). Аналогичный порядок применяется в отношении выполненных работ, оказанных услуг.

     При продаже товаров, продукции, работ, услуг по договору мены необходимо учитывать, что выручка в бухгалтерском учете организации, выступающей в качестве покупателя, отражается после выполнения обязательств обеими сторонами.

     Строка 020 "Себестоимость проданных продукции, работ, услуг".

     По  данной строке указывается себестоимость товаров, продукции, работ, услуг, выручка от реализации которых отражена по предыдущей строке (010) отчета формы №2. Этот показатель указывают в круглых скобках.

     Предприятия, осуществляющие производство и реализацию готовой продукции, отражают по этой строке все расходы, относимые на себестоимость продукции, отпущенной в реализацию. Иными словами по данной строке указываются суммы, списанные с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, в том числе по строке 021 - по проданным.

     Есть одна тонкость. Если организация распределяет управленческие и коммерческие расходы между реализованной и оставшейся на складе готовой продукцией, то доля таких затрат будет включена в себестоимость продукции. В этом случае часть управленческих и коммерческих расходов, относящаяся к реализованной продукции, в составе себестоимости списывается на счет 43 "Готовая продукция", а затем в дебет счета 90 "Продажи" на субсчет "Себестоимость продаж" и соответственно отражается по строке 020.

     Предприятия, выполняющие работы (оказывающие  услуги), показывают по этой строке все расходы, понесенные при выполнении работ (оказании услуг) и относимые на себестоимость этих работ (услуг), т.е. указываются данные, отраженные по кредиту счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с дебетом счета 90.

     Организации, осуществляющие торговую деятельность, указывают по этой строке покупную стоимость товаров, списанных с кредита счета 41 "Товары" в дебет счета 90. этот же показатель используют и организации розничной торговли, ведущие учет товаров в покупных ценах. Организации розничной торговли, ведущие учет товаров в продажных ценах, отражают по данной строке покупную стоимость (фактическую себестоимость) реализованных товаров. При этом разница между суммами, указанными в строках 010 и 020 данной формы у других организаций, отражает величину реализационной торговой наценки (без НДС).

     Торговые  организации в бухгалтерском  учете также имеют право распределять коммерческие и управленческие расходы  между реализованными и нереализованными товарами. Тогда часть затрат, приходящаяся на проданные товары, также списывается в дебет счета 90 по субсчету "Себестоимость продаж".