Отраслевые особенности анализа себестоимости

 

К элементу «Прочие затраты» (п. 8.5 Методических рекомендаций) в  составе себестоимости научно-технической  продукции относятся:

налоги, сборы. Этот вид расходов совпадает с налоговым перечнем прочих расходов, за исключением налога, а также сумм платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в  окружающую среду (п. 4 ст. 270 НК РФ);

отчисления во внебюджетные фонды. Отчисления во внебюджетные фонды, относящиеся к прямым расходам на оплату труда, будут включены в состав прямых расходов на основании статьи 318 Налогового кодекса;

платежи по кредитам в пределах ставок, установленных законодательством  Российской Федерации. В налоговом  учете платежи в виде процентов  по кредитам рассчитываются по одному из вариантов, указанных в статье 269 Налогового кодекса;

оплата работ по обязательной сертификации продукции. В налоговом  учете могут быть учтены расходы  и на добровольную сертификацию (подп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ);

затраты, связанные с проведением  научно-технических конкурсов и  экспертиз. Эти расходы напрямую в 25-й главе не поименованы. По нашему мнению, они могут быть включены в прочие расходы по аналогии с  расходами на осуществление экспертизы, связанной с подлинностью представляемых документов, которые предусмотрены  для профессиональных участников рынка  ценных бумаг (п. 3 ст. 299 НК РФ);

затраты на командировки по установленным законодательством  Российской Федерации нормам. Этот пункт совпадает с налоговыми требованиями;

плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану. Эти  расходы предусмотрены подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса;

за подготовку и переподготовку кадров. Определенные ограничения по таким расходам отражены в пункте 3 статьи 264 Налогового кодекса;

затраты на организованный набор  работников. В налоговом учете  также можно включать эти расходы  в налоговую базу в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса;

на гарантийный ремонт и обслуживание. «Гарантийные» расходы  могут быть учтены в налоговой  базе с учетом положений статьи 267 Налогового кодекса;

оплата услуг связи, вычислительных центров, банков. Эти расходы включаются в налоговую базу без ограничений, если они связаны с получением доходов (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ);

плата за аренду объектов основных производственных средств. Арендные и  лизинговые платежи также могут  быть учтены в налоговой базе на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса;

другие затраты, входящие в состав себестоимости научно-технической  продукции, но не относящиеся к ранее  перечисленным элементам затрат. Расшифровка других затрат потребует  аналогичного подхода, предпринятого  выше. При этом следует помнить, что  перечень расходов, связанных с производством  и реализацией, в налоговом учете  открыт.

 

 

В комментариях, которые были приведены при рассмотрении элементов  затрат, включаемых в себестоимость  научно-технической продукции, деление  расходов на прямые и косвенные согласно 25-й главе Налогового кодекса, конечно, учитывалась и практика по постановке системы налогового учета, и рекомендации налоговиков.

 

В Методических рекомендациях  для научных организаций также  есть подразделение на прямые и косвенные  расходы (п. 9 Методических рекомендаций).

 

Под прямыми понимаются затраты, связанные непосредственно с  выполнением конкретных договоров (заказов): затраты на материалы, спецоборудование; на оплату труда научных работников, специалистов и других работников; затраты по работам, выполняемым  сторонними организациями и предприятиями, в т.ч. находящимися на самостоятельном  балансе опытными (экспериментальными) предприятиями, и другие затраты, связанные  с выполнением конкретных договоров (заказов).

 

К косвенным относятся затраты, связанные с выполнением нескольких договоров (заказов), управлением и организацией научно-технических работ (расходами на содержание аппарата управления, общетехнических и общехозяйственных служб и др.), а также расходы в экспериментальных и опытных производствах, не состоящих на самостоятельном балансе, которые прямо отнести на конкретный договор (заказ) не представляется возможным.

 

По общим правилам, действующим  для всех организаций, выбор способа  или базы для распределения такого рода расходов производится между объектами  калькулирования и возникает не только при варианте учета и калькулирования полной себестоимости, но и при учете ограниченной себестоимости в части распределения косвенных производственных расходов, учитываемых на счете 25 «Общепроизводственные расходы».

 

Сделанный выбор базы распределения  по объектам калькулирования должен быть экономически обоснован и зафиксирован в учетной политике для целей бухгалтерского учета (см. Таблицу 1).

Таблица 1

 

 

 

Необходимость распределения  расходов в налоговом учете возникает  по тем видам расходов, которые  одновременно участвуют в процессе производства нескольких видов товаров, выполнения работ, оказания услуг. К  таким расходам относятся именно прямые расходы, в частности:

—  амортизация основных средств, например, производственного  помещения, в котором осуществляется сразу несколько видов работ  или заказов,

—  оплата труда производственных рабочих, занятых одновременно в  разных заказах и др.

 

 

Таким образом, в учетной  политике для целей налогообложения  следует определить виды таких прямых расходов. Основной способ распределения  – пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов  организации (п. 1 ст. 272 НК РФ).

 

При этом следует помнить, что:

базу распределения в  налоговом учете необходимо считать  нарастающим итогом с начала года, в бухгалтерском учете – помесячно (тогда возникают временные разницы),

методика распределения  расходов применяется в целях  налогообложения независимо от метода распределения расходов, принятого  организацией в целях бухгалтерского учета.

 

 

Как видно из приведенных  выше определений прямых и косвенных  расходов, принцип разделения расходов на прямые и косвенные в бухгалтерском  и налоговом учете абсолютно  разный: в налоговом учете прямой характер определяется прямой связью основных расходов с процессом производства, а не возможностью отнесения напрямую к тем или иным договорам или заказам.

 

Фактическая себестоимость  зависит от выбора предприятием метода определения себестоимости.

 

При определении полной себестоимости  в сумму затрат на производство продукции  включаются все затраты, в том  числе косвенные. При реализации продукции прибыль в бухгалтерском  учете рассчитывается как выручка  за минусом полной себестоимости, включающей прямые и косвенные затраты, распределенные на данный вид или партию продукции. Полная себестоимость может рассчитываться по фактическим и по плановым (нормативным) затратам. Метод определения полной себестоимости называют абсорбшен-костингом.

 

Метод частичной себестоимости  означает, что в себестоимость  продукции включаются только прямые и косвенные затраты, за исключением  общехозяйственных затрат, которые  списываются в отчетном периоде. Этот метод называют директ-костингом. Напомним, что с 1 января 2002 года налоговое законодательство предписывает всем организациям использовать в налоговом учете метод прямых затрат (директ-костинг), но с учетом специфики, определенной в статьях 318–320 Налогового кодекса.

 

* * *

 

Подводя итоги анализу, проведенному в отношении формирования себестоимости  в соответствии с отраслевыми  Методическими рекомендациями, можно  сказать, что отраслевые особенности  оценки НЗП в бухгалтерском учете  разнообразны.

 

Используя их, будет очень  легко определиться с моделью  построения системы налогообложения, заложив все спорные или неопределенные законодательством затраты в  учетную политику для целей налогообложения. Если же отраслевых рекомендаций нет, то можно их разработать самостоятельно, подробно описав технологию производства.

 

Таким образом, можно либо проводить политику сближения двух учетов (тогда будут совпадать  элементы затрат, их количество, но разница, очевидно, все-таки останется (например, по амортизации основных средств, используемых в научно-исследовательских целях, которые с 2008 года могут быть самортизированы с применением ускоряющих коэффициентов)), либо все-таки оптимизировать систему налогового учета. Это позволит упростить расчет налоговой базы и тем самым сократить время на формирование налоговой отчетности по налогу на прибыль.