Проверка достоверности учета производства и реализации готовой продукции

    - юридические лица и их руководители;

    - два общества с ограниченной  ответственностью, в случае, когда  руководитель одного из обществ  имел долю в размере 25% во  втором обществе;

    - организации и их акционеры,  имеющие контрольный пакет акций.

    На  следующем этапе проверяется  соответствие данных синтетического и аналитического учета выручки в разрезе осуществляемых видов деятельности и номенклатуры продукции (работ, услуг). Аудитору необходимо выявить, соответствует ли уровень аналитического учета реализации специфике деятельности предприятия.

    Аудитором оценивается своевременность и  правильность отражения выручки  от продаж в бухгалтерском учете, учитываемой по дебету сч. 62 или 76 и  кредиту сч. 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка». Проверка своевременности отражения  продаж предполагает, что данные о реализации учитываются по мере совершения операции (оказания, отгрузки, выполнения) с отнесением к соответствующим периодам.

    Особого внимания аудитора заслуживают операции с особыми, нетипичными для обычной  деятельности условиями договоров. К ним можно отнести продажи в рамках госзаказов, целевых программ, бартера, на условиях залога и др. Аудитором проверяется наличие и содержание договоров, точность оценки обязательств и правильность отражения в учете продаж.

    Далее рекомендуется произвести оценку правильности формирования данных главной книги для выявления возможных ошибок и нетипичных бухгалтерских записей. При наличии ошибок оценивается степень их существенности и рассматривается вопрос о модификации аудиторского заключения. 
 

    4.4. Проверка правильности формирования прочих доходов 

    Аудитору  необходимо проверить состав прочих расходов, признанных организацией и  отраженных в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Проверку необходимо осуществлять сплошным способом, в разрезе каждого  вида доходов.

    При проверке прочих доходов необходимо руководствоваться ПБУ 9/99 «Расходы организации». Рассмотрим методику проверки основных видов прочих доходов. 

    1. Штрафы, пени, неустойки за нарушение  условий договоров. Аудитор должен  проверить основание, полноту  и своевременность отражения в учете и финансовой отчетности штрафов, пеней и неустоек. Штрафные санкции должны быть приняты к учету в суммах, присужденных судом или признанных должником в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение о взыскании или фактически признаны должником (п. 10.2 ПБУ 9/99). Документом, который может служить признанием факта нарушения должником договорных обязательств, выступают двусторонний акт, подписанный сторонами, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.

    При оценке своевременности отражения  штрафных санкций необходимо учитывать, что решения арбитражного суда вступают в законную силу через месяц после их принятия, если не была подана апелляционная жалоба (п. 1 ст. 180 АПК РФ). Следовательно, отражение штрафных санкций за нарушение договорных обязательств на основании решения суда в бухгалтерском учете должно происходить в том отчетном периоде, когда прошел месяц с даты решения арбитражного суда. Если должник признал суммы предъявленных претензий, то отражение в учете происходит на дату подписания письма должника, акта или иного документа.

    При этом необходимо учитывать имеющиеся  в настоящий момент налоговые  риски, связанные необходимостью в некоторых случаях включать сумму полученных штрафных санкций в налоговую базу по НДС. По мнению финансистов, если суммы штрафных санкций были получены  за нарушение обязательств при продаже товаров, работ, услуг, то из суммы полученного дохода расчетным путем выделяется сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет. Данная позиция отражена в  письмах Минфина от 29 июня 2007 г. № 03-07-11/214; от 13 марта 2007 г. № 03-07-05/11, от 16 апреля 2009 г. № 03-07-11/107.

    Однако  арбитражные суды не поддерживают данную позицию, например Постановление ФАС Московского округа от 12 октября 2004 г. № КГ-А40/9006-04; Постановление ФАС Поволжского округа от 15 ноября 2005 г. № А55-3634/05-19; Постановление ФАС Московского округа от 24 мая 2007 г. № КГ-А41/4525-07-П, а также решение ВАС РФ от 5 февраля 2008 г. № 11144/07.

    2. Активы, полученные безвозмездно, в  том числе по договору дарения.  Аудитору необходимо выявить  источник поступления активов,  правильность их оценки, правильность  отражения в бухгалтерском учете  и для целей налогообложения налогом на прибыль. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы. При этом активы, полученные безвозмездно, первоначально учитываются на сч. 98 «Доходы будущих периодов» и подлежат списанию в кредит сч. 91:

    - по безвозмездно полученным основным средствам – по мере начисления амортизации;

    - по иным безвозмездно полученным  материальным ценностям – по  мере списания их на счета  учета затрат на производство (расходов на продажу).

    3. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности. Аудитор должен оценить полноту и своевременность отражения в учете доходов. Основанием для признания доходов является приказ руководителя, при этом необходимо проверить правильность расчета срока исковой давности. Кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

    4. Проценты, полученные за предоставление  в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке. Сумма и дата признания доходов определяется исходя из условий договора.

    5. Поступления, связанные с участием  в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам). Аудитору необходимо проверить наличие и дату решения о выплате дивидендов общего собрания акционеров (либо о распределении прибыли общества), извещения о начислении дохода и т.п., а также порядок учета полученных доходов для целей налогообложения налогом на прибыль.

    Доходы  от вкладов в уставные капиталы других фирм (включая проценты по ценным бумагам) должны быть отражены по строке 080 «Доходы  от участия в других организациях» ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

    6. Прибыль прошлых лет, выявленная  в отчетном году, отражается в  бухгалтерском учете на основании  бухгалтерской справки в периоде  выявления ошибки, при условии,  что бухгалтерская (финансовая) отчетность  за период, в котором допущена ошибка, уже утверждена.

    7. Поступления, возникающие как  последствия чрезвычайных обстоятельств  хозяйственной деятельности (стихийного  бедствия, пожара, аварии, национализации  и т.п.): страховое возмещение, стоимость  материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

    В результате чрезвычайных ситуаций у  организации могут возникнуть доходы в виде  страхового возмещения,  возмещения ущерба виновником чрезвычайной ситуации, стоимости материалов, полученных от списания ликвидируемых основных средств. Основанием для признания доходов является письмо должника (или иной документ) о признании виновником чрезвычайной ситуации или присужденная на основании вступившего в законную силу решения суда. Для признания доходов в виде страхового возмещения необходимо наличие документа, содержащего решение страховой организации, либо виновника о признании суммы ущерба либо решения суда об их взыскании. Доход в виде материалов, которые остались от списания непригодных к восстановлению и использованию основных средств, признается в бухучете на дату подписания акта о списании основных средств (№ ОС-4, ОС-4а и ОС-4б).

    Своевременность и полнота признания доходов  проверяется путем сопоставления  даты и суммы, в указанных  документах с данными бухгалтерского учета.

    При проверке необходимо учитывать, что  перечень прочих расходов является открытым и аудитору необходимо проверить  полноту и своевременность признания  доходов по каждому их виду.

    Результаты  проверки отражаются аудитором в рабочей документации, при наличии нарушений оценивается их существенность и принимается решение о необходимости вынесения модифицированного мнения. 
 

Тема 5. Проверка расходов организации (аудит  издержек производства) 

    5.1. Задачи и источники информации

    аудита  расходов организации (аудита издержек производства) 

    Целью аудита расходов организации (аудит  издержек производства) является установление соответствия применяемой в организации  методики бухгалтерского учета, действующей  в проверяемом периоде, нормативным документам, с тем чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах.

    Задачи  аудита расходов организации (аудит  издержек производства):

• оценка обоснованности применяемого варианта формирования информации о расходах организации по обычным видам деятельности, метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, метода распределения общехозяйственных и общепроизводственных расходов;
• подтверждения первоначальной оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• подтверждение достоверности документального оформления и отражения в учете расходов организации;
• оценка экономической обоснованности расходов организации;
• оценка качества инвентаризации незавершенного производства;
• проверка калькуляций себестоимости отдельных видов продукции;
• арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета затрат на производство.

    Информационная  база, используемая аудитором при  проверке достоверности информации о расходах организации (издержках производства) в бухгалтерской (финансовой) отчетности, включает в себя:

• первичные документы по учету расходов (наряды на выполнение работ, расчетные ведомости, акты на списание материалов, акты выполненных работ и др.);
• карточки (ведомости) по заказам; таблицы (ведомости) по распределению заработной платы, отчислений на социальные нужды, услуг вспомогательных производств, расчета амортизационных отчислений по основным средствам, нематериальным активам; ведомости распределения общехозяйственных, общепроизводственных расходов, расходов будущих периодов; ведомости сводного учета затрат;
• калькуляции себестоимости;
• акты инвентаризации незавершенного производства;
• локальные нормативные документы организации: нормативы отпуска сырья и материалов в производство, списания ГСМ, расходов на командировки и др.;
• регистры бухгалтерского учета по сч. 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 91, 96, 97 и др.;
• положение об учетной политике организации;
• финансовую (бухгалтерскую) отчетность: бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; приложение к бухгалтерскому балансу.

    Основными нормативными документами, регламентирующими  учет расходов, которыми руководствуется  аудитор при проведении проверки, являются:

• Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями и дополнениями);
• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н;
• Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33н (с изменениями);
• Приказ Минфина России от 22.07.03 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

    5.2. Проверка  расходов  организации

      по обычным видам деятельности 

    До  начала проверки аудиторам необходимо изучить организационные и технологические  особенности организации, специализацию, масштабы и структуру затрат каждого  вида производственной деятельности.

    Для обоснованности применяемого варианта формирования информации о расходах, метода учета производственных затрат и варианта сводного учета особое внимание следует обратить на учетную политику организации. При проверке обоснованности выбора варианта учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции необходимо проверить соответствие выбранного метода учета затрат особенностям деятельности предприятия. В организациях, как правило, применяют нормативный, позаказный, попередельный и простой методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.