Особенности развития и организации аудиторской деятельности в Великобритании

     Особенности развития и организации аудиторской деятельности в Великобритании. 

     Введение

     Аудитор  - древняя профессия. Латинское слово auditor означает «слушатель»   (audit (лат.) – он слышит; auditio (лат.) – слушание).

     Древнеримские управляющие в 11 веке до н.э. назначали чиновников казначейства, обязанных контролировать бухгалтерию провинций и устно отчитываться об этом.

       Во Франции баронами ежегодно  устраивались публичные чтения  счетов своих владений перед  аудиторами, а в Англии актом  Парламента король Эдуард 1 дал право баронам назначать аудиторов для проверки счетов. Историки полагают, что составление отчетов восходит примерно к 4000г. до н.э., когда древние цивилизации Ближнего Востока начали создавать высокоорганизованные государства и налаживать хозяйственную деятельность.

     Ряд форм внутреннего контроля того времени  описан в Библии, содержание которой, по общему мнению, охватывает период между 1800 г. до н.э. и 95 г. н.э. Конкретно Библия касается вопросов двойной охраны имущества, необходимости нанимать компетентных и честных работников, ограничения доступа и разделения обязанностей.

     Государственная система династии Чжоу (1122 - 256 гг. до н.э.) в Китае включала тщательно  разработанный бюджет и аудит  всех правительственных департаментов. В Афинах 5 века до н.э. Народное Собрание контролировало доходы и расходы государства, а его финансовая система включала правительственных аудиторов.

          В Римской республике государственные  финансы находились под контролем  Сената, а государственный бюджет  проверялся штатом аудиторов под наблюдением казначея.     В англоязычных странах самые древние из дошедших до нас учетных документов и упоминаний об аудите - это архив Казначейства Англии и Шотландии, датируемый  1130 годом.

          В ХIII веке встречаются упоминания об аудиторах и аудите как в Англии, так и в Италии, а французское сочинение об управлении имуществом, написанное в том же столетии, рекомендовало ежегодно проводить аудит счетов. Лондонское Сити подвергалось аудиту по крайней мере уже в 1200-е годы, а в начале ХIV столетия в числе выборных должностных лиц назначались аудиторы. 

     Развитие  аудита в Англии.

     Родиной современного аудита принято считать  Англию. Еще в IX веке бухгалтерские  приемы римлян использовались для учета  экономических явлений в британской хозяйственной жизни.

     Уже в те времена из общего понятия  «бухгалтер» выделяется смежное  понятие «аудитор». Первый организует и ведет счета, а второй выполняет  независимые функции контролера, проверяющего счета.

     Письменные  свидетельства, указывающие на существование аудита в Англии, восходят к XIII—XIV вв. Приемы аудита в то время состояли преимущественно в детальной сплошной проверке каждой операции.

     Тестирование  или выборочная проверка в то время  еще не применялись.

     И, тем не менее, до 30-х гг. XIX в. говорить об аудите как об отдельной науке не совсем корректно. До этих пор аудит являлся вспомогательным инструментом бухгалтерского учета, подтверждая одну из основных его функций — контрольную.

     По  одной из версий, известный политик и экономист XVIII века Джордж Уотсон как-то порекомендовал шотландским коммерсантам провести проверку их бухгалтерской отчетности. Результаты оказались столь значительны, что «черствые, скупые и педантичные» (как их определяли прочие британцы) шотландцы признали пользу таких проверок и стали их практиковать.

     С 1844 г. в Англии выходит серия законов  о компаниях, согласно которым правления  акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских  счетов и отчета перед акционерами. До 1862 г. цели и приемы аудита состояли в обнаружении ошибок и проверке честности лиц, ответственных за налоговые платежи.

     Когда произошло разделение между собственниками предприятия на управляющих и  инвесторов, акционерам не только требовалась  гарантия сохранности капитала, но и получение дивидендов. Это послужило причиной необходимости выделения аудита из бухгалтерского учета в самостоятельную науку для удовлетворения потребностей внешних пользователей. Только независимый аудитор мог дать заключение о верности и объективности подготовленной финансовой отчетности и о вероятности продолжения деятельности предприятия в ближайшее время.

     В 1862 г. в Великобритании был принят Закон «Об обязательном аудите»  и этот момент можно считать признанием аудита как отдельной отрасли экономической науки. Вскоре аналогичный закон об аудите был принят и во Франции в 1867г. Создание независимого аудита - одна из наиболее плодотворных идей британских бухгалтеров. По свидетельству А. Литтлтона (A. Littleton), первое упоминание об аудиторах датируется 1298 г., когда деятельность гофмейстера Лондонского Сити была подвергнута аудиту специальной комиссией в составе мэра, членов муниципалитета, шерифов и ряда других лиц достойного звания. Позднее такие процедуры контроля были распространены на различные виды деятельности, были сформулированы основные требования, предъявляемые к аудитору (начало XIV в.): осторожность, честность, знание дела и др.

     Ранний  аудит в Британии развивался по двум направлениям: а) проверка избранными представителями горожан правильности фискальной политики правительственных чиновников; б) проверка аудитором правильности ведения учета и исчисления налогооблагаемой прибыли по тем хозяйствам, которые имели обязательства по оплате налогов.

     В процессе становления рыночных отношений аудит получил новый импульс в своем развитии в связи с такими факторами, как развитие кредитных отношений, появление элементов рынка капиталов и другое. Удостоверение реальности отчетных данных становится основным содержанием аудиторских проверок.

     Интересно отметить, что в Британии вплоть до середины XVIII в. бухгалтерские отчеты и заключения в случае судебных разбирательств готовились адвокатами или специальным  персоналом адвокатских контор. Развитие бизнеса привело к появлению  профессиональных независимых бухгалтеров, а также к логичному обособлению таких специалистов в профессиональной организации присяжных бухгалтеров.

       По мнению Р. Брауна (R. Brown, 1905 г.), первым профессиональным бухгалтером в Шотландии был Джордж Ватсон (George Watson, 1645 - 1723), работавший казначеем в инспекции по налогообложению предприятий, занятых производством пива, а позднее – бухгалтером в банке Шотландии. В XVIII в. стали составлять специальные справочники, содержащие информацию о присяжных бухгалтерах - первые данные относятся к 1773 г., когда в Эдинбурге было зарегистрировано семь присяжных бухгалтеров.

     Первый  институт присяжных бухгалтеров  как независимое негосударственное профессиональное объединение был создан в Шотландии в 1854 г. (в настоящее время насчитывается 12 тыс. членов); позднее подобные институты были созданы в Англии - в 1870 г. (91 тыс.), в Канаде - в 1880 г. (47 тыс.), в США - в 1887 г. (300 тыс.) и т.д. Роль этих институтов очень велика - по сути, на них возложено регулирование бухгалтерского учета. Как результат такого положения - четкое разделение собственного учета (Financial Accounting) и учета налогов (Accounting for Taxes), что является характерным для большинства англоязычных стран. Такой подход резко контрастирует с положением в странах, где доминирует государственное регулирование бухгалтерского учета, в частности, в России. Учет здесь в значительной степени подчинен налоговому законодательству, а нормативные документы по налогообложению имеют приоритетное значение.

     Экономическая экспансия Великобритании в XIX в. естественным образом способствовала распространению традиции британской бухгалтерской школы в англоязычных странах.

     По  мере определения политической и  экономической независимости во многих бывших английских колониях начинают складываться оригинальные национальные учетные школы. Здесь необходимо отметить в первую очередь американскую школу. Среди ее основных достижений выделим разработку методологии и практики управленческого учета, оригинальных методов калькулирования, новых методов оценки производственных запасов, формулирование идей учетной политики, положений профессиональной этики.

     В старину в Великобритании проводился аудит двух типов:

     - в городах аудит осуществлялся  публично, в присутствии правящих  должностных лиц и граждан и заключался в слушании отчетов, которые читал вслух казначей;

     -  вторым типом аудита была детальная  проверка счетов уплат управляющих  финансами крупных поместий по  «дебету и кредита» с последующей  «аудиторской декларацией», то есть  устным отчетом перед владельцем  и советом управляющих данного  поместья.

       Оба типа аудита, практиковавшиеся в Великобритании вплоть до ХIII века, в первую очередь были направлены на обеспечение подотчетности государственных и частных должностных лиц в отношении вверенных им средств. Целью этих видов аудита не являлась проверка качества счетов, за исключением тех случаев, когда неточности могли сигнализировать о наличии обмана.

       В конце ХVII века в Шотландии был принят закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора, тем самым в Западном мире было введено понятие независимости аудитора. 

     В 1805 году в Эдинбурге был издан  справочник, где были приведены имена 17 аудиторов, которые вскоре создали  свою профессиональную организацию. (Как  известно, профессиональные организации  в то время были уже у многих профессий, начало было положено в средневековье с образованием гильдий). В 1854 г. в Эдинбурге было образовано «Общество бухгалтеров», которое объединило бухгалтеров-аудиторов.

     Примерная численность аудиторов во всем мире в 1905 г. - 11 тысяч, из которых половина приходилась на Великобританию.

     В 1880 г. был основан Институт присяжных  бухгалтеров в Англии и Уэльсе. Сто лет спустя (на 1 января 1983 г.) он имел 76 тысяч членов, причем почти  половина их числа имела возраст  ниже 35 лет, две трети - ниже 45 лет. Всего  в Великобритании насчитывается шесть основных бухгалтерских и аудиторских организаций, в том числе:

     -Ассоциация дипломированных бухгалтеров;

     -Институт бухгалтеров-калькуляторов и бухгалтеров-управленцев;

     -Институт присяжных бухгалтеров Шотландии;

     -Присяжный институт общественных финансов и учета;

     -Институт присяжных бухгалтеров в Ирландии. 

     Тем не менее, правом заниматься именно аудитом  обладали только члены институтов присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса, Шотландии, Ирландии и Ассоциации дипломированных бухгалтеров.

     Институт  присяжных бухгалтеров в Шотландии  получил королевскую грамоту  на основание в 1951 г. и включил  в свой состав существовавшие ранее отдельно институты присяжных бухгалтеров Эдинбурга, Глазго и Абердина. 

     Сначала обязанности аудитора не были четко определены: все инвесторы - и акционеры, и кредиторы - видели в нем защитника своих интересов. Современный взгляд на аудитора как на лицо, ответственное только перед акционерами, начал формироваться после принятия закона о компаниях в 1929 г., согласно которому все компании обязаны включать в свои финансовые отчеты счет прибылей и убытков. 

     Английские  специалисты середины - конца прошлого века внесли существенный вклад в  развитие аудита и техники ревизий. Согласно [29], уравнения баланса были созданы в первой половине прошлого века В.Ф. Фостером и во второй половине - Лоуренсом Дикси:

     А - П = К и А = П + К.

     Среди английских специалистов были бурные дискуссии относительно оценок статей баланса, при этом полемика между  крупнейшими специалистами привела к тому, что на первый взгляд сухие схоластические уравнения баланса, интерпретированные с точки зрения психологического климата и интересов лиц, имеющих отношение к фирме, позволило классифицировать разнообразные нарушения, к которым так склонны люди. Поскольку эта склонность наблюдалась довольно часто, по мнению специалистов, необходимо было систематическое проведение комплексных и целевых аудиторских проверок, гарантирующих интересы контрагентов. Лоуренс Дикси - крупнейший авторитет того времени видел цели ревизий в выявлении:

     1) подлогов;

     2) случайных ошибок;

     3) недостатка в организации учета.