Аудит операций с ценными бумагами

     В бухгалтерском учете расходы, связанные  с размещением ценных бумаг, должны отражаться одним из двух способов в соответствии с учетной политикой.

     1 способ:

     Д-т  сч. 91-2 "Прочие расходы",

     К-т  счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

     2 способ:

     Д-т  сч. 97 "Расходы будущих периодов",

     К-т  счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

     Последующее признание расходов отражается записью:

     Д-т  сч. 91-2 "Прочие расходы",

     К-т  сч. 97 "Расходы будущих периодов".

     Порядок бухгалтерского учета в организации - заемщике процентов и дисконта по облигациям и векселям регламентирован  п.18 ПБУ 15/01. В соответствии с данным порядком организация - эмитент отражает номинальную стоимость выпущенных и проданных ценных бумаг как кредиторскую задолженность. В зависимости от срока, на который выпущены долговые ценные бумаги, в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

     при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее

     Д-т  сч. 51 "Расчетные счета",

     К-т  сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";

     при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев

     Д-т  сч. 51 "Расчетные счета",

     К-т  сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

     Если  номинальная стоимость превышает  сумму полученных денежных средств по данным ценным бумагам, то указанную разницу (дисконт) следует отражать как расходы будущих периодов с целью равномерного (ежемесячного) включения в состав операционных расходов. В этом случае в бухгалтерском учете при размещении долговых ценных бумаг должны быть сделаны две записи одновременно:

     при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее на фактически полученную сумму:

     Д-т  сч. 51 "Расчетные счета",

     К-т  сч. 66 "Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам"

     и на дисконт:

     Д-т  сч. 97 "Расходы будущих периодов",

     К-т  сч. 66 "Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам";

     при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев на фактически полученную сумму:

     Д-т  сч. 51 "Расчетные счета",

     К-т  сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"

     и на дисконт:

     Д-т  сч. 97 "Расходы будущих периодов",

     К-т  сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

     Начисление  процентов по размещенным облигациям показывается у эмитента с учетом причитающихся к оплате на конец  отчетного периода процентов  по условиям проспекта эмиссии:

     Д-т  сч. 91-2 "Прочие расходы",

     К-т  сч. 66 "Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам" (или 67 "Расчеты  по долгосрочным кредитам и займам").

     Продажа (размещение) процентных облигаций  и векселей может производиться  по цене выше или ниже номинала. При продаже облигаций по цене выше номинала организация - эмитент получает доход в виде разницы между стоимостью размещения и номиналом. Указанные доходы в полной сумме включаются в состав операционных доходов. При продаже ценных бумаг по цене ниже номинала разница должна быть отнесена в дебет счета 91 и кредит счета 66 (67).

     Погашение (выкуп) облигаций и векселей осуществляется следующим образом. Организация - эмитент  по окончании срока обращения  долговых ценных бумаг, зафиксированного в проспекте эмиссии (для облигаций), должна выкупить свои бумаги по номиналу. По соглашению с держателями (владельцами) облигаций выкуп может производиться путем обмена облигаций на собственные акции организации, ценные бумаги других эмитентов, любые другие активы. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     3 АУДИТ ОПЕРАЦИЙ  С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ 

     3.1 Цель и задачи  аудита операций  с ценными бумагами 

     Аудиторская проверка операций с ценными бумагами проводится в целях формирования обоснованного мнения о достоверности  и полноте информации, касающейся ценных бумаг, отраженной в финансовой отчетности проверяемого экономического субъекта, и соответствии применяемой методики учета ценных бумаг действующим в Российской Федерации нормативным документам.

     Операции  с ценными бумагами, как правило, немногочисленны, но могут быть существенны в стоимостном выражении. При проверке операций с ценными бумагами аудитору необходимо оценить систему внутреннего контроля (используемые процедуры контроля) и адекватно спланировать и осуществить аудиторские процедуры в отношении ценных бумаг.

     Таблица 2 Задачи, решаемые в ходе аудита операций с ценными бумагами

 

     3.2 Информационная база  аудита операций  с ценными бумагами  

     Информационная база, используемая аудитором при проверке операций с ценными бумагами, включает:

     документы, регулирующие бухгалтерский учет ценных бумаг;

     бухгалтерскую отчетность;

     приказ  об учетной политике организации;

     регистры  синтетического и аналитического учета  ценных бумаг;

     первичные документы по отражению ценных бумаг. 

     По  приказу об учетной политике организации  аудитор может ознакомиться с:

     порядком  признания доходов от финансовых вложений доходами от обычных видов  деятельности (профессиональные участники  рынка ценных бумаг) или операционными доходами;

     рабочим планом счетов, используемых для отражения  ценных бумаг;

     применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем учетных регистров, составляемых бухгалтерией организации;

     документооборотом (графиком документооборота) первичных документов, связанных с учетом ценных бумаг;

     перечнем  лиц, которым предоставлено право  подписи документов, оформляющих  операции с ценными бумагами;

     формами первичных документов, разработанных  и утвержденных организацией для  учета ценных бумаг.

     В организациях, использующих единую журнально - ордерную форму учета, применяются  журналы - ордера, в которых отражаются операции и накапливается информация, содержащаяся в принятых к учету  первичных документах. Перечень регистров, составленных организацией, утверждается приказом об учетной политике.

     При ведении учета с использованием компьютерных программ составляют распечатки дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 58 "Финансовые вложения" (субсчет «Паи и акции» и «Долговые  ценные бумаги»), 91 "Прочие доходы и расходы", 55 "Специальные счета в банках", 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

     В качестве регистра аналитического учета  ценных бумаг может быть использована так называемая "Книга учета ценных бумаг". В ПБУ 19/02 сказано, что организации разрешается самостоятельно разрабатывать такой регистр.

     Операции (сделки) с ценными бумагами совершают  на основании: учредительного договора (при инвестициях в уставные капиталы других организаций), договора купли - продажи ценных бумаг, договора займа, договора на депозитный вклад, договора залога ценных бумаг и др., указанные в разделе «Бухгалтерский учет». Аудитор должен проверять, соответствуют ли указанные договоры требованиям других нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.

     К первичным документам, на основании  которых учитывают ценные бумаги, относятся: акт приема - передачи ценных бумаг, выписки банка и платежные  поручения, расходный кассовый ордер  и квитанция к приходному кассовому ордеру, накладные на передачу имущества в оплату за ценные бумаги, инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. N ИНВ-16), выписки реестродержателей и депозитариев. 

     3.3 Оценка системы  внутреннего контроля 

     Оценка  системы внутреннего контроля производится аудитором на стадии планирования аудиторских  процедур (предварительная оценка) и подтверждается или корректируется при их проведении. Оценивая систему  внутреннего контроля операций с  ценными бумагами, аудитору следует выяснит, кто несет ответственность за них. Особое внимание необходимо обратить на то, кто должен санкционировать операции с ценными бумагами и кто в действительности санкционирует эти операции. Если операции с ценными бумагами санкционируют не те лица, которые на это уполномочены, или такие операции вообще не санкционируются (либо санкционируются задним числом), это свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля. Кроме того, для эффективного функционирования системы внутреннего контроля функции учета операций с ценными бумагами должны быть отделены от санкционирования этих операций.

     Аудитору  необходимо выяснить, каким образом  организована передача информации о  приобретении и продаже ценных бумаг, получении доходов по ним из отдела ценных бумаг (от сотрудника, занимающегося ценными бумагами) в бухгалтерию организации. Аудитору надлежит сверить данные о ценных бумагах в бухгалтерском учете и отчетности с данными отдела ценных бумаг. Выявление фактов несвоевременной передачи информации или передачи неточной информации, несовпадения данных бухгалтерского учета с данными отдела ценных бумаг свидетельствует о недостатках системы внутреннего контроля и требует увеличения объема проводимых аудиторских процедур.

     Оценивая  систему внутреннего контроля, аудитор должен также установить, каким образом организовано хранение ценных бумаг, находящихся в собственности организации. Ценные бумаги, принадлежащие организации, могут храниться как в ее офисах, так и за их пределами (в депозитариях).

     Если  ценные бумаги хранятся в организации, аудитору нужно выяснить следующее:

• место хранения ценных бумаг;
• перечень лиц, имеющих доступ к ценным бумагам;
• порядок выдачи и принятия ценных бумаг;
• утвержденный порядок проведения инвентаризаций и акты проведенных инвентаризаций.