Форма и структура отчета о доходах и расходах

1.2 Форма и структура  отчета о доходах и расходах

Доходы и расходы группируются в Отчете о доходах и расходах таким образом, чтобы выявить  доходы и расходы от реализации продукции  и оказания услуг; доходы и расходы  от финансирования и прочей деятельности. При этом концепция чистого дохода (убытка) основана на убеждении того, что любые доходы и расходы  относятся к обычной деятельности, поскольку они отражают риски, которым  подвержена организация, ведущая дело в определенных политических, экономических  и географических условиях.

Чрезвычайными обстоятельствами считаются  события и сделки, однозначно отличимые  от обычной деятельности. Одна из черт чрезвычайных обстоятельств - как правило, их редкий, неповторяющийся характер. Однако вовсе необязательно, что  все редко случающиеся события  относятся к чрезвычайным обстоятельствам. Например, продажа дочерних товариществ для большинства организаций является не частым событием, но рассматривается в качестве события обычной деятельности. Наиболее распространенные примеры чрезвычайных обстоятельств - землетрясение, экспроприация собственности и т.п.

Вместе  с тем, отнесение к чрезвычайным обстоятельствам даже, природных  и политических катастроф зависит  от того, что для организации является обычной деятельностью. Например, убытки от землетрясения, для организации, находящейся в сейсмоопасном  районе, должны быть отнесены к результатам  от обычной деятельности, поскольку  риск таких потерь - обычный риск ведения бизнеса в данной географической зоне.

В рамках обычной деятельности требуется  обособленно раскрыть некоторые  доходы и расходы. Необходимость  в этом возникает, когда из-за своего характера или размера, сведения о них значимы для объяснения результатов деятельности организации  за отчетный период. К примеру, отдельно представляются доход (убыток) от основной (реализация готовой продукции, работ, услуг) и неосновной (реализация основных средств, нематериальных активов, курсовая разница и т.п.) деятельности.

При квалификации доходов и расходов следует учитывать принцип соответствия доходов и расходов. Он заключается  в том, что квалификация расхода  соответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходом по обычным видам деятельности, то соответствующий ему расход может  быть только таким же. Например, амортизация  по основным средствам, сданным в  аренду: она будет расходом по обычным  видам деятельности, если доход признан  выручкой, и наоборот, она будет  операционным расходом, если таковым  будет признан доход.

Для целей определения финансового  результата доходы должны быть уменьшены  на сумму соответствующих им расходов (расходов, понесенных в целях извлечения этих доходов) - в этом заключается  принцип соответствия доходов и  расходов. Поэтому расходы должны подразделяться по видам так же, как и доходы.

При этом доход не может быть признан  доходом по обычным видам деятельности, если ему не соответствует никаких  расходов (поскольку это деятельность, она должна сопровождаться расходами). Пример - получение процентов за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации  в этом банке. Какую бы долю не занимали данные поступления в структуре  доходов организации, они никогда  не станут доходами по обычным видам  деятельности, поскольку не связаны  с деятельностью по извлечению этих доходов и не сопровождаются расходами. И наоборот - если нет дохода, то не может быть и расхода по обычным  видам деятельности.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением  и продажей продукции (включая управленческие и коммерческие расходы), приобретением  и продажей товаров, а также расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Не может быть доходов по обычным  видам деятельности, для извлечения которых не понесены соответствующие  расходы, и наоборот, расходам по обычным  видам деятельности всегда должны соответствовать  доходы (не следует забывать отличие  доходов от прибыли). Если бухгалтер отражает в учете и отчетности только одну сторону этого уравнения - только доходы или только расходы - он ошибся либо в построении аналитики (выручка и себестоимость всегда должны отражаться в одной и той же аналитике, иначе будет нарушен принцип соответствия доходов и расходов, а информация отчетности потеряет свою полезность), либо в классификации доходов и расходов. Например, торговая организация оказывает услуги по хранению, но расходы по хранению несобственных товаров (часть амортизации складских помещений, зарплаты сторожей, грузчиков и т.п.) отдельно не выделены, а продолжают включаться в издержки обращения. Есть доход, но нет расходов - это ошибка в построении аналитики, поскольку прибыль от услуг по хранению неоправданно завышена, а прибыль от реализации товаров, напротив, необоснованно занижена. Другой пример: организация не ведет деятельности и проценты, начисленные банком за пользование остатком средств на расчетном счете, составили 100% ее дохода, поэтому бухгалтер посчитал данный доход доходом по обычным видам деятельности. Отсутствие расходов организации по извлечению данного дохода, отсутствие "деятельности" как таковой говорит о том, что, несмотря на существенность, данный доход не может считаться доходом по обычным видам деятельности, бухгалтер, классифицируя доходы, совершил ошибку.

В качестве операционных доходов признаются доходы по самостоятельным хозяйственным  операциям и сделкам, осуществленным с целью получения данных доходов, но при этом не являющимся предметом  деятельности данной организации, а  именно:

-  доходы, связанные с продажей активов, отличных от продукции или товаров - основных средств, материально-производственных запасов, ценных бумаг (кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг), иностранной валюты и т.п.;

-  доходы, получаемые по отдельным самостоятельным договорам, но не связанные с профильной деятельностью - доходы по договорам аренды, коммерческой концессии, проценты к получению, доходы от совместной деятельности.

Соответственно, операционными расходами  признаются расходы по исполнению хозяйственных  операций и сделок, не являющихся предметом  деятельности данной организации - расходы  по выбытию активов, отличных от продукции  и товаров, либо расходы, связанные  с исполнением договоров второй группы (включая амортизацию имущества, переданного по договорам аренды, концессии, оплату коммунальных услуг  по помещениям, сданным в аренду и др.).

Итак, когда расходы являются причиной извлечения доходов, но не могут  быть соотнесены с каким-то конкретным доходом, а относятся ко всей деятельности организации, в учете признаются операционные расходы (например, оплата процентов по кредитам, услуг депозитария  по хранению ценных бумаг, уплата прямых налогов - на прибыль, на имущество и  др., формирование оценочных резервов, расходы по консервации основных средств и т.д.).

Когда становится очевидным, что понесенные расходы не принесут никакого дохода, а также если организация признает появление у нее обязательств без встречного поступления активов, в учете признаются внереализационные расходы - убытки. Аналогично, доходы, для извлечения которых организация не несла никаких расходов, тоже будут внереализационными. При этом внереализационные доходы не связаны с процессами производства и обращения, а отсутствие расходов связано с тем, что их нельзя соотнести с целенаправленными действиями (операциями), специально направленными на их извлечение. Однако нельзя путать операции по извлечению доходов и операции, фиксирующие их поступление - оформление списания кредиторской задолженности, актов приходования безвозмездно поступивших активов и т.д. Важно, что внереализационные доходы вообще не зависят от действий организации (например, курсовые разницы, доходы от поступления штрафов и пени, возмещения понесенных убытков, безвозмездного получения имущества, списания невостребованной кредиторской задолженности). Такие доходы, как правило, являются разовыми, гарантировать какую-либо периодичность их поступления невозможно.

Таким образом, в качестве внереализационных  расходов признаются расходы трех видов:

-  расходы, являющиеся побочным результатом хозяйственных операций, по которым не было действий, предпринятых специально для их осуществления (курсовые разницы, суммовые разницы и иные расходы по приобретению основных средств, выявленные после их принятия к учету и др.);

-  расходы, выявленные в случае, когда предпринятые действия привели не к ожидаемому или даже к противоположному ожидаемому результату - убытки (уплаченные штрафы, пени, неустойки, списанная безнадежная дебиторская задолженность и др.);

-  благотворительные и социальные расходы (на проведение спортивных мероприятий, на содержание пунктов общественного питания, медицинских кабинетов и т.п.).

И) Доход (убыток) от чрезвычайных ситуаций – сальдированный результат дохода (убытка) от чрезвычайных ситуаций (не обеспеченные страхованием убытки от пожаров, наводнений, землетрясений, прочие доходы (убыток) от чрезвычайных ситуаций.