Аудит финансовой отчетности

Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в отношении остатков (сальдо) по счетам бухгалтерского учета по состоянию на конец отчетного периода:

• существование — отраженные в учете активы, обязательства и капитал фактически существуют;
• полнота — все активы, обязательства и капитал, которые должны быть отражены в учете,
• права и обязательства — аудируемое лицо обладает правами или контролирует права на отраженные активы, а отраженные обязательства представляют собой именно обязательства аудируемого лица;
• оценка и распределение — активы, обязательства и капитал включены в финансовую (бухгалтерскую) отчетность в соответствующих суммах, и любые результирующие оценки и корректировки по распределению стоимости отражены правильно;

Предпосылка существования является наиболее сложной, так как четкие критерия существования возможны только в отношении материальных активов — основное средство, материалы и т.д. В отношении же нематериальных активов, остатков незавершенного производства услуг и других активов виртуального характера подтверждение их существования осложняется крайне субъективной оценкой этого факта. Например, в отношении остатка денежных средств на расчетном счете — подтверждением существования является подтверждение банка (выписка банка), а если банк — банкрот, то эта выписка свидетельствует только о том, что средства были, но доступны ли они сейчас? Подтверждение существования капитала и обязательств еще более усложнено их абстрактной природой. Например, если убытки превышают величину уставного капитала, можно ли сказать, что уставный капитал существует? Или что существует добавочный капитал, в отношении которого вообще отсутствуют какие-либо нормативные критерии существования?

Тем не менее сами правила  бухгалтерского учета предполагают существование активов и пассивов, а следовательно, аудитор должен подтвердить их существование.

Предпосылка полноты также носит перекрестный характер к предпосылке существования. Эти предпосылки исключают следующие случаи:

• отраженный в учете остаток не существует;
• существующий остаток не отражен в учете.

Предпосылка «права и обязательства» подтверждает основную классификацию активов и пассивов и, исходя из формулировки, неприменима к статьям собственного капитала. В отношении активов речь не идет только о праве собственности, это может быть имущество, приобретенное по договору лизинга, для унитарных предприятий — имущество на праве хозяйственного ведения и т.д. Предпосылка подтверждает, что актив и обязательства правильно признаны на балансовых счетах именно этой организации.

Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в отношении представления и раскрытия информации:

• возникновение, права и обязательства — отраженные в отчетности события, хозяйственные операции и прочие факты фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;
• полнота, — все события и факты, которые должны были быть включены в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, в нее включены;
• классификация и понятность — финансовая информация представлена и описана правильно, а раскрываемые в ней факты и события отражены в понятной форме;
• точность и оценка — финансовая и прочая информация раскрыта достоверно и в надлежащих суммах.

Аудитор должен рассматривать  предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в отношении групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета, а также достаточно подробного представления и раскрытия данных для формирования основы для оценки рисков существенного искажения информации, разработки и проведения дальнейших аудиторских процедур. Аудитор рассматривает предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности при оценке рисков, анализируя различные виды потенциальных искажений, которые могли бы иметь место, и тем самым подготавливает основу для разработки уместных по отношению к этим оцененным рискам аудиторских процедур.

В ходе аудиторской проверки аудитор должен собрать доказательства соблюдения большинства перечисленных предпосылок. Кроме того, на начальном этапе проверки аудитор должен оценить эффективность функционирования системы внутреннего контроля, чтобы понять, в какой мере он может положиться на результаты внутреннего контроля. Эта работа называется сбором аудиторских доказательств.

В ходе проверки аудитор  в соответствии с утвержденным планом и программой аудита проводит сбор необходимых аудиторских доказательств, подтверждающих или опровергающих достоверность данных представленной для проверки бухгалтерской отчетности, а также позволяющих оценить эффективность функционирования внутренней системы контроля аудируемой организации. Для сбора аудиторских доказательств используются различные методы: изучение документов, наблюдение за проведением инвентаризации, направление запросов дебиторам организации с просьбой подтвердить сумму долга и т.д.

Аудиторская проверка проводится преимущественно выборочным образом. Порядок проведения выборочного исследования в аудите регулируется федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка». При обнаружении каких-либо ошибок в бухгалтерской отчетности аудитор должен рассмотреть возможность их исправления и предложить организации внести исправления в отчетность и подготовить новый вариант отчетности (если это возможно).

По итогам проверки нового варианта отчетности, при отказе руководства  проверяемой организации или  невозможности внесения изменений в подготовленный вариант отчетности, на основе материалов, полученных в ходе проверки, аудитор формирует свое мнение о достоверности проверенной отчетности.

1.3 Оформление результатов

В соответствии со ст. 10 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение — это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение иудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Форма, содержание и порядок  представления аудиторского заключения определяются федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.02 г. № 696.

1.4 Специальные аудиторские задания

Под специальным аудиторским  заданием понимается оказание установленных  договором с аудиторской организацией услуг по проверке отчетности организации, отличной от официальной бухгалтерской отчетности, включая проверку специальной отчетности об отдельных статьях бухгалтерской отчетности, качественном состоянии имущества, использовании капитала и по другим вопросам, непосредственно связанным с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта. Аудиторские организации могут получать специальные аудиторские задания:

• от организаций;
• государственных органов;
• заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности какого-либо экономического субъекта.

Содержание, характер и объем  работы, выполняемой аудиторской организацией по специальному аудиторскому заданию, зависят от обстоятельств, связанных с возникновением необходимости оказания данной услуги.

1.5 Планирование

Перед выполнением специального аудиторского задания аудиторская организация должна удостовериться в том, что у нее достигнуто взаимопонимание с лицом, поручившим (заказавшим)  специальное аудиторское задание, относительно цели и характера работы, а также содержания заключения, которое будет представлено аудиторской организацией.

Планируя выполнение специального задания, аудиторская организация должна представлять, для каких целей необходимо лицу, поручившему (заказавшему) выполнение работы, заключение по специальным аудиторским заданиям, а также определить возможный состав и круг лиц, которые будут ознакомлены с ним.

Во избежание возможности  использования заключения аудиторской организации по специальному аудиторскому заданию для целей, к выполнению которых оно не предназначено, аудиторская организация может указать в договоре на выполнение такого задания цель, для которой будет подготовлено заключение, а также установить ограничения на ознакомление с ним иного круга лиц.

1.6  Проведение

Аудиторская организация, выполняя специальное задание, должна помнить, что каждая статья отчетности, как  правило, связана с другими статьями отчетности. Проверяя одну из таких взаимосвязанных статей, аудиторская организация должна использовать аналитические или иные аудиторские процедуры, позволяющие оценить сопоставимость данных бухгалтерского учета по этим статьям. Такими взаимосвязанными статьями бухгалтерской отчетности являются, в частности, показатель объема выручки от реализации и величины дебиторской задолженности, величина товарно-материальных ценностей и сумма кредиторской задолженности и др.

Аудиторская организация, оценивая возможность выполнения специального задания, должна поставить в известность  лицо, поручившее выполнение задания, о том, что для выполнения задания необходима дополнительная бухгалтерская и иная информация, а также определить, какая именно.

В отличие от аудита бухгалтерской  отчетности при выполнении специальных  аудиторских заданий определение  уровня существенности затруднено. Если для выполнения специального аудиторского задания не представлена бухгалтерская отчетность экономического субъекта в целом, то величина оборотов по какому-либо бухгалтерскому счету представляется величиной относительной (одинаковые обороты по одному и тому же бухгалтерскому счету могут быть крупными с точки зрения одного экономического субъекта и малыми с точки зрения другого). Не имея возможности с достаточной степенью точности оценить уровень существенности, аудиторская организация не может определить и степень аудиторского риска. Одна и та же статья бухгалтерской отчетности в ходе выполнения специального аудиторского задания в соответствии с заданием на его выполнение может быть исследована с большей тщательностью, чем при аудите достоверности бухгалтерской отчетности в целом.

1.7  Оформление результатов

В зависимости от целей  и задач коммерческого финансового  контроля, итоговый документ, выдаваемый аудитором после завершения задания, может иметь различных пользователей, разное нормативное регулирование, различную структуру и т.д. Например, порядок выдачи информации аудитора руководству и собственникам регулируется федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника»; порядок выдачи Отчета о выполнении согласованных процедур в отношении финансовой информации — федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 30 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации»; порядок выдачи Отчета о выполнении компиляции финансовой информации — федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 31 «Компиляция финансовой информации».

Таким образом, для определения  круга нормативных актов, регулирующих порядок формирования того или иного документа, подготавливаемого аудитором, нужно определить назначение и статус этого документа.

В текст аналитической  части заключения по специальным  аудиторским заданиям могут быть включены графики, таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчетов, итоги сверки документации, порядок ее движения и др. Эти материалы могут быть оформлены в виде приложений к заключению. На них в тексте заключения делаются ссылки, а сами материалы рассматриваются как составная часть заключения.

Заключение 

Аудит устраняет возможность принятия хозяйственных решений, основанных на недостоверной информации, что может повлечь для субъекта предпринимательства негативные экономические последствия.

Появление аудита, как независимого финансового контроля стало важным шагом в удовлетворении потребностей правоохранительных органов в широком выборе специалистов при назначении экспертиз. Появление независимых аудиторов позволяет решать экспертные вопросы более своевременно и качественно, так как большинство из них обладает высоким уровнем квалификации. В основе профессии аудитора лежат глубокие познания в области бухучета, специфики отчетной финансовой документации, управления и менеджмента, отличное знание гражданского, финансового права. Аудиторы могут давать заключение по вопросу достоверности бухгалтерской отчетности, а также заниматься постановкой бухучета на предприятии. Целесообразность услуг аудиторов диктуется также тем, что они обязаны всесторонне проводить анализ предприятий и давать руководителям практические советы.