Аудит операций с основными средствами

1.1 Аудит операций  с основными средствами (ОС)

Программа аудиторской  проверки:

1. Проверка правильности отнесения объекта к ОС (стоимость объекта, срок использования);
2. Проверка правильности классификации объектов ОС;
• по назначению (производственные, непроизводственные);
• по принадлежности (собственные, арендованные, переданные в аренду);
• по характеру участия в производственном процессе (действующие, не действующие, на консервации);
• по натурально-вещественному составу (по видам) /здания, сооружения, машины/;
3. Проверка правильности оценки (влияет: на стоимость имущества ⇒ на налог на имущество; на сумму амортизационных отчислений ⇒ величина затрат ⇒ финансовый результат ⇒ налог на прибыль);
4. Проверка правильности и законности проведения переоценки объектов ОС. При применении коэффициентов применяются таблицы пересчета стоимости ОС. При экспертной оценке - проверяется наличие и правильность составления заключения эксперта (лицензия на право экспертной оценки). Проверка соответствующего пункта учетной политики организации о проведении переоценки (есть ли пункт вообще, установлена переоценка раз в год и на начало года). Если есть отклонения - то проведение переоценки не правомерно. Проверка правильности составления корреспонденции счетов по переоценке (стоимость переоценки производственных объектов относится на счет 83, а непроизводственных на 84)
5. Проверка наличия и сохранности ОС (при необходимости проводится инвентаризация). При установлении фактов недостачи, необходимо требовать письменное объяснение от материально-ответственного лица и требовать возмещения недостачи в соответствии с действующим законодательством (возмещение, списание на финансовый результат (сч. № 99) и т.п.); излишек - необходимо оприходовать с отнесением на финансовый результат (сч. № 99). Проверяется периодичность и правильность проведения инвентаризации самой организацией (приказ об учетной политике) можно устанавливать более частые сроки проведения инвентаризаций, более редкие (1 раз в отчетном финансовом году) - нельзя.  
   Проверка инвентаризационных описей:
• полнота отражения в них всех объектов ОС;
• при проверке сохранности нужно смотреть не только на наличие объекта, но и на степень пригодности.

 
Инвентаризация основных средств  в большинстве случаев проводится поверхностно, а в обязательных случаях, определенных Положением о бухгалтерском  учете и отчетности, часто не проводится вообще.  
Обо всех этих недостатках аудитор должен обязательно информировать руководителей проверяемой организации.

6. Проверка правильности начисления износа.  
   Проверка правильности определений нормативных сроков службы (по документации производителя, в случае ее отсутствия приглашают эксперта). В особых случаях нормативный срок службы устанавливается учетной политикой (не менее года ). Проверка правомерности применения различных методов начисления амортизации (4 метода по ПБУ6). Метод должен быть отражен в учетной политике. В случае применения методов, отличного от линейного - проверяется, производится ли корректировка налогооблагаемой прибыли.

Проверяется правильность составления корреспонденции  счетов по наличию амортизации.

Износ ОС, который  использовался при приобретении материалов, необходимо относить на счет 10, то есть на увеличении стоимости  материалов. Износ по объектам, сданным  в аренду относится на убытки (счет 99), причем это снижает налогооблагаемую прибыль.

Проверка правильности составления расчета амортизационных  отчислений. Проверка своевременности  начисления амортизации (поступившие, выбывшие в следующем месяце).

7. Аудит операций движения ОС.

Проверка правильности отражения операций по поступлению  ОС.

Проверка капитальных  вложений в ОС:

• правильность отнесения затрат по приобретению на соответствующие счета;
• разграничение расходов по приобретению оборудованию, требующего и не требующего монтажа;
• правильность отнесения процентов по кредиту, полученному по осуществлению капитальных вложений. Если кредиты не просрочены, то затраты идут в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", если кредит просрочен, то проценты по нему платятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Если это займ (не кредит), полученный от другой организации, то в любом случае на счет 84 "Нераспределенная прибыль" . При формировании начальной стоимости объектов, в нее включается сумма процентов по кредиту в пределах ставки ЦБ, а сумма превышения относится с К08 в Д84 счета. При проверке учета капитальных вложений в ОС, проверяется ведомость № 18 /ведомость учета затрат по капитальным вложениям/, журнал-ордер № 16 /по кредиту сч. 07, 08/.

8. Проверка учета операций по выбытию объектов ОС.

• Основание (акт на списание; договор о реализации или передачи в аренду; накладная внутреннего перемещения и др.)
• Правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета (применяется счет 90 и 91).

 
Проверить, производилась ли корректировка  налогооблагаемой прибыли на сумму  убытка от выбытия ОС. Проверить  полноту оприходования материалов, полученных от демонтажа (разборки, ликвидации) ОС.

9. Проверка правильности учета по лизингу. Проверка условий договора, правильность составления корреспонденции счетов (у лизингодателя - через капитальные вложения; а лизинговые платежи идут как выручка от основной деятельности; у лизингополучателя - затраты по перечислению платежей относятся на себестоимость продукции).

Проверка  операций по движению основных средств. Проверка правильности документального  отражения данных операций

Проверку операций по оприходованию основных средств  следует начинать с изучения учетной  политики предприятия на финансовый год, за который производится аудиторская  проверка, так как в учетной  политике должно определяться, что  принимать за основу (какую стоимость) при отнесении объектов к основным средствам.

Далее следует  проверить, имеется ли в организации  постоянно действующая комиссия по приему и списанию основных средств  или (как это нередко бывает) ее функции неофициально переданы Главному бухгалтеру. Если такой комиссии не создано, то в ходе проверки необходимо добиться у руководства ее создания, так как все оформленные документы  по приему и особенно по списанию основных средств не имеют юридической  силы и все записи в учете по этой причине должны быть скорректированы.

Очень важно  удостовериться в правильности определения  первоначальной стоимости объектов основных средств. В практике проведения аудиторских проверок встречается  масса случаев, когда первоначальная стоимость объектов значительно  занижается за счет неприсоединения  к указанной в договоре (счете) поставщика стоимости дополнительных расходов, понесенных организацией, связанных  с доставкой (стоимость перевозки), погрузкой, разгрузкой и монтажом оборудования. Как правило, все эти дополнительные расходы относятся на себестоимость  готовой продукции (работ, услуг), чем  искажают финансовые показатели деятельности организации и занижают начисленные  и уплаченные суммы налогов.

При аудите правильности определения первоначальной стоимости  основных средств, приобретенных за плату, необходимо руководствоваться II разделом Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средство (ПБУ-6/01), утвержденного приказом Минфина  России от 30 марта 2001 г. № 26н, и пунктом 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. № 33-н.

Имеют место  случаи, когда оплаченные за поставку основных средств суммы длительное время значатся в дебиторской  задолженности, в то время как  они такое же время успешно  работают на производство продукции. Отсутствие должного учета основных средств  приводит к его хищениям, такие  случаи выявляются при проведении встречных  проверок с поставщиками основных средств, за которыми длительное время числится дебиторская задолженность за оплаченные основные средства.

Участились случаи, когда предприятия-поставщики за изделия, входящие по техдокументации в комплект основных средств, вынуждают заказчиков (покупателей) платить дополнительные суммы, которые бухгалтера предприятий  присоединяют к стоимости основных средств, в результате чего первоначальная стоимость основных средств автоматически  увеличивается на стоимость комплектующих  деталей, узлов и агрегатов. Последствия  такой оценки основных средств для  предприятий могут иметь негативные последствия.

Очень важно  проверить фактическое наличие  основных средств, сравнив его с  учетными данными. Это необходимо делать в связи с тем, что инвентаризацию основных средств разрешается проводить  один раз в три года.

Надо также  сверить инвентарные номера основных средств с учетными данными. Нередко  бывает так, что инвентарные номера вообще не присваиваются, или присваиваются  номера ранее списанных основных средств.

Важным элементом  является проверка учета основных средств, полученных безвозмездно, принятых или  сданных в аренду, а также оприходованных в качестве взноса в уставной фонд (капитал).

Аудитор должен также проверить правильность разделения основных средств по характеру участия  их в производстве (находящиеся в  производстве, на реконструкции, в запасе или на консервации). 

Проверка  правильности документального  оформления оприходования  основных средств  и их списания

Проверки, проведенные  на предприятиях, показывают, что этот участок в большинстве случаев  находится в неудовлетворительном состоянии. В необходимых (установленных) документах, связанных с оприходованием основных средств, заполняются не все  реквизиты, предусмотренные в форме  документа, а это в конечном итоге  приводит к тому, что неправильно  определяется норма аммортизации, а  при производстве капитального ремонта  основных средств - незаконно включаются в себестоимость затраты, которые  по положению должны быть отнесены на капитальные вложения.

Часто оборудование числится в учете обезличенно, без  закрепления за ответственными за его  сохранность работниками, что порой  приводит, к недостачам и хищениям.

Нередко передача основных средств с одного места  нахождения в другое документально  не оформляется, что приводит к запутанности в учете.

Особое внимание при проверке аудитор должен уделить  документальному оформлению законности списания основных средств с учета, так как этот момент очень влияет на конечные результаты отнесения убытков  от списания на прибыль и на исчисление налога на прибыль.

Занимаясь вопросами  списания основных средств, аудитор  должен проверить оприходование  материальных ценностей, полученных от разборки основных средств. Если такового не производилось, то нельзя признать правильными конечные результаты от ликвидации основных средств 

Проверка  правильности оценки и переоценки основных средств, начисления амортизации, проведения капитального, среднего и текущего ремонта  основных средств

Проверяя вопросы, связанные с начислением амортизации, отнесением затрат на капитальный и  текущий ремонт основных средств, аудитор  должен в первую очередь руководствоваться  учетной политикой на предприятии  и действующими нормативными документами, относящимися к данным вопросам проверки.

Если предприятие  применяет метод ускоренной амортизации (о чем необходимо указывать в  учетной политике), аудитор уточняет и проверяет правильность применения ускоренной амортизации, что послужило  основанием для ее введения, дату начала проведения ускоренной амортизации, установленный  коэффициент повышения норм амортизационных  отчислений и перечень оборудования, в отношении которого используется ускоренная амортизация.

Аудитор обязан удостовериться, доведено ли решение  о применении указанного метода до налоговых органов.

Аудитор, кроме  этого, должен проверить, правильно  ли производится списание 50% первоначальной стоимости основных средств со сроком службы свыше 3-х лет, если предприятие  относится к категории малых  и пользуется предоставленным ему  правом такого списания. Выполняются  ли при этом все условия применения такого метода списания. 

Проводя проверку начисления амортизации, аудитор должен обратить особое внимание на начисление амортизации по основным средствам, не относящимся к промышленно-производственным (например, объекты культуры), не включается ли она в себестоимость продукции (работ, услуг). Делается это с целью  снижения затрат по содержанию непромышленных объектов и такие случаи при проверках  выявляются.