Аудит операций с основными средствами

     При списании объектом основных средств  отражение убытка осуществляется аналогично, однако убытки от списания не уменьшают  налогооблагаемую прибыль.

     В случае если объект основных средств  списывается в результат ликвидации и не подлежит полезному использованию, в бухгалтерии должны иметься  документы об утилизации лома или  утиля (вывоз на полигон, сдача в  металлолом).

     Материальные  ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты: Дебет 10 «Материалы» Кредит «Прочие доходы и расходы». 

2.2 Проверка порядка  налогообложения  операций поступления  и выбытия средств 

     Если  организация приобретала основные средства за плату, аудитор должен проверить  правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учета или его  включения в первоначальную стоимость объекта.

     Аудитор должен установить методом прослеживания: выделен ли НДС в договоре, в  первичных документах поставщиков, в расчетных документах организации; имеется ли счет – фактура на приобретенные основные средства; используется ли в учете счет 19 «Налог на добавленную стоимость» при осуществлении капитальных вложений; для каких целей приобретен объект основных средств, поскольку от этого зависит порядок списания сумм налога с кредита указанного счета.

     Особое  внимание следует обратить на операции приобретения организацией основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли- продажи, составленным в письменной форме с указанием паспортных данных продавца.

     При проверке выбытия основных средств  необходимо выяснить, правильно ли начислены и уплачены налоги на добавленную  стоимость и на прибыль. При передаче основных средств по договору дарения  плательщиком НДС является сторона, передающая основные средства.

     При проверке операций по реализации основных средств и их передаче по договору дарения необходимо обратить внимание на составление счетов-фактур и их регистрацию в книге продаж.

     При безвозмездном выбытии объекта  основных средств следует иметь  в виду следующие налоговые нюансы:

     - поскольку безвозмездная реализация  согласно ст. 146 НК РФ признается  объектом обложения по НДС,  то по кредиту счета 68 начисляется  НДС (либо с полной продажной  цены, либо в соответствии с  п.3 ст. 154 НК РФ- то есть с разницы  между продажной ценой и остаточной стоимостью);

     - если основные средства передаются  некоммерческим организациям на  осуществление ими своей уставной  деятельности, то данная операция  согласно п.3 ст. 39 НК РФ и п. 2 ст. 146 НК РФ не признается  объектом налогообложения по НДС. В данном случае на расчеты с бюджетом по кредиту счета 68 должна быть восстановлена сумма НДС, приходящаяся на недоамортизированную (остаточную) стоимость выбывающего объекта основных средств.  
 

2.3 Аудит операций  по учету амортизации  основных средств 

     Важным  направлением методики аудита основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности  начисления амортизации, поскольку  эти данные связаны с формированием  себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации. На данном этапе аудита осуществляется:

     1. проверка соблюдения положений  учетной политики организации  по амортизации основных средств;

     2. проверка правильности отнесения  объектов амортизационных отчислений  к той или иной группе основных  средств;

     3. проверка расчетов сумм ежемесячных  амортизационных отчислений;

     4. проверка своевременности и правильности  их отражения в учете.

     Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности: с истекшими нормативными сроками эксплуатации, по которым амортизация не начисляется; находящихся на консервации, по которым начисление амортизации приостановлено, по которым применяется ускоренная амортизация; непроизводственного назначения, используемых организацией по договору аренды, переданных организацией в аренду.

     Затем проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Проверка заключается в пересчете аудитором норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 и учетной политике организации. Следующий шаг – определение срока полезного использования (амортизационного периода) объекта основных средств. Организации имеют право пересматривать срок полезного использования в случаях улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате проведенной реконструкции или модернизации. Аудитору целесообразно выяснить, являются ли установленные на предприятии сроки полезного использования объектов основных средств характерными для данной сферы бизнеса. Для проверки аудитор должен изучить акты ввода объектов в эксплуатацию, материалы переоценки основных средств.

     Отдельно  аудитором должно быть проверено  начисление амортизации в налоговом  учете. При проверке аудитор должен руководствоваться нормами гл. 25 НК РФ, в соответствии с которыми можно выделить два принципиальных аспекта методики:

• проверка формирования состава амортизируемого имущества;
• проверка расчета сумм амортизационных отчислений.

     Аудитор должен убедиться, что из состава  амортизируемого имущества исключены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководителя организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. Для начисления амортизации амортизируемое имущество должно быть распределено по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, сущность которого достаточно четко определена в целях налогообложения. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика (ст. 258 НК РФ). Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1). Организации по вновь введенным с 1 января 2002г. основным средствам для целей бухгалтерского учета могут применять порядок начисления амортизации аналогичный налоговому учету, т.е. на основании новой Классификации основных средств, используемой для расчета сумм амортизационных отчислений в целях налогового учета.

     Налоговое законодательство позволяет организациям самостоятельно избрать метод начисления амортизации не по всем основным средствам. Статьей 259 НК РФ определен перечень основных средств, по которым применяется только линейный метод (здания, сооружения, передаточные устройства и др.).

     Результаты  проверки начисления амортизации в  налоговом учете влияют на мнение аудитора в отношении достоверности  формирования налоговой базы по налогу на прибыль, так как сумы начисленной амортизации формируют расходы, связанные с производством и реализацией. 

2.4 Аудит расходов  на ремонт основных  средств 

     Ремонт  объектов основных средств представляет собой комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как объекта основных средств в целом, так и его отдельных конструкций. Помимо технического осмотра, мелкого и среднего ремонта основных средств организации осуществляют также их восстановление в виде капитального ремонта разной степени сложности. Таким образом, указанные затраты организаций имеют либо текущий характер, либо являются долговременными вложениями.

     Бухгалтерский учет ремонта объектов основных средств должен обеспечивать:

• правильное документальное оформление всех ремонтных работ;
• выявление объема и себестоимости выполненных ремонтных работ;
• контроль использования средств, выделенных на проведение
• ремонтных работ, по назначению;
• выявление отклонений (экономии или перерасход) фактических затрат
• на ремонтные работы от утвержденных смет (при выполнении ремонта хозяйственным способом).

     Аудиторская проверка показывает, что налоговые  органы в первую очередь обращают внимание на подобного рода затраты  организации (поскольку их величина подчас соизмерима с балансовой стоимостью ремонтируемого объекта), но тем не менее нормативно обосновать элементы перестройки и реконструкции они не могут и вынуждены соглашаться с отнесением столь больших сумм на производственные затраты. В подобной ситуации первостепенная роль отводится правильно оформленным первичным документам, подтверждающим характер произведенных ремонтных работ.

     Расходами признаются обоснованные и документально  подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При формировании профессионального суждения бухгалтера о признании затрат по ремонту основных средств в качестве расходов от обычных видов деятельности, в первую очередь, нужно исходить из содержания данных операций и оценить, насколько адекватно первичные документы отражают характер выполненных работ, и в случае необходимости получить дополнительные данные от соответствующих производственных и технических служб. 

2.5. Основные ошибки, выявляемые при аудите основных средств и действия аудитора по окончании проверки 

     Обнаружив расхождение между фактическим  наличием основных средств и учетными данными, аудитор анализирует причины отклонений. В результате составляется сличительная ведомость, которая является доказательством присутствия нарушений. Ее данные служат информационной базой для осуществления последующих процедур. По итогам инвентаризации аудитор формирует информацию по собственным, арендованным и находящимся на особом хранении основным средствам. Инвентаризируя здания, сооружения и другую недвижимость, аудитор проверяет наличие документов, подтверждающих право собственности, зарегистрированное в установленном порядке в соответствующем учреждении юстиции. При инвентаризации производится осмотр объектов по местам хранения и эксплуатации. Если в ходе проверки выявлены неучтенные объекты, аудитор должен определить причины, по которым основные средства не отражены в учете. Непригодные к эксплуатации предметы отражаются в отдельной инвентаризационной описи.

     Аудитору  необходимо убедиться в следующем:

• все отраженные в отчетности основные средства действительно существуют;
• права организации на основные средства не обременены;
• основные средства отвечают критериям, оговоренным в положениях по бухгалтерскому учету, оценены и отражены в отчетности в соответствии с учетной политикой;
• приобретенные основные средства отражены в учете и отчетности в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

     Как видно из практики аудиторских проверок, типичными ошибками, выявляемыми при оценке сохранности и проверке наличия основных средств, являются¹:

     1) неотражение на забалансовых  счетах стоимости арендованного  имущества, что приводит к недостоверному  формированию информации (справки  о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);

     2) оприходование некоторых основных  средств без наличия свидетельства  о регистрации права собственности;

     3) несоблюдение момента перехода  права собственности от продавца  к покупателю, что ведет к недостоверному  отражению основных средств на счетах учета;