Аудит основных средств

       классификация в отчетности. Если в отчетности основные средства классифицированы по нескольким группам, например, земельные участки, здания и сооружения, машины и оборудование, необходимо, чтобы в выборку попали основные средства, отраженные по каждой статье. Аудитор может принять решение не проверять элементы по какой-либо из статей классификации основных средств, если она значительно меньше уровня существенности и возможные нарушения не повлияют на достоверность финансовой отчетности организации в целом;

       классификация по амортизационным группам. Если основные средства организации разделены на несколько амортизационных групп, в выборку должны попасть основные средства из разных амортизационных групп;

       другие классификации, в зависимости от особенностей проверяемой организации.

       Отбирая операции по приобретению и выбытию основных средств, аудитор должен выборочно проверить следующие группы операций:

       операции по приобретению основных средств по договорам лизинга на внутреннем рынке и по импорту;

       операции по приобретению основных средств у сторонних организаций на внутреннем рынке и по импорту;

       операции со связанными сторонами по приобретению и продаже основных средств;

       операции, произошедшие в конце отчетного периода и после отчетной даты;

       операции по строительству основных средств;

       операции по приобретению и выбытию основных средств, произошедшие в конце проверяемого отчетного периода и начале следующего периода;

       другие операции, объединенные по какому-либо признаку, по усмотрению аудитора.

       При проверке основных средств аудитор, как правило, изучает и связанные с ними расходы на строительство, ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств. Главное внимание в этом случае нужно уделить тому, подлежат ли такие расходы списанию на расходы организации или их следует включить в стоимость соответствующих основных средств с последующей амортизацией. При решении данного вопроса аудитору необходимо руководствоваться действующими нормативными документами.

       Выбирая для проверки операции по строительству, ремонту, реконструкции и модернизации основных средств, аудитор, как правило, руководствуется стоимостным критерием. Аудитор должен обращать внимание не только на существенные по стоимости расходы на строительство, ремонт, реконструкцию и модернизацию, но и на операции, произошедшие в конце проверяемого отчетного периода и в начале следующего периода. Нужно выяснить, не относятся ли расходы на ремонт, осуществленные в начале следующего отчетного периода, к отчетному периоду, т.е. не занижены ли расходы организации в отчетном периоде.

       Изучая данные о расходах на строительство, реконструкцию и модернизацию, произведенные в конце проверяемого отчетного периода, аудитор должен убедиться в том, что они действительно относятся к отчетному периоду и подлежат капитализации, т.е. в том, что стоимость активов на конец отчетного периода не завышена.

       Планом аудита может быть предусмотрена проверка операций по сдаче и принятию основных средств в аренду, хотя такие операции могут проверяться и в ходе аудита доходов и расходов организации.

       Если аудитор исследует операции аренды, ему необходимо особое внимание уделить следующим операциям:

       операциям со связанными сторонами. Требуется проверить их реальность, порядок определения стоимости аренды и раскрытия соответствующей информации в финансовой отчетности;

       операциям в конце проверяемого отчетного периода и начале следующего периода. Нужно убедиться, что расходы по аренде учтены в том периоде, к которому они относятся;

       нетипичным операциям. К таким операциям относятся: операции, предусматривающие нестандартную стоимость услуг аренды и (или) порядок расчетов; операции, осуществленные без видимой логической причины; операции, содержание которых отличается от их формы (например, договор аренды, по существу являющийся договором продажи основных средств с рассрочкой платежа); другие операции, которые, по мнению аудитора, отличаются от обычно совершаемых организацией. 
 
 
 
 
 
 
 

       Программа аудита основных средств. Программа аудита основных средств может выглядеть следующим образом.

       

 ┌───┬──────────────────────────────────┬────────────────────────────────┐

 │ N │Утверждение, на основе которого   │       Направление аудита       │

 │п/п│подготовлена финансовая отчетность│                                │

 ├───┼──────────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

 │ 1 │Существование /права /полнота     │1А. Убедиться в том, что все от-│

 │   │                                  │раженные  в  отчетности основные│

 │   │                                  │средства действительно существу-│

 │   │                                  │ют                              │

 │   │                                  │1Б. Убедиться в том,  что  права│

 │   │                                  │организации на основные средства│

 │   │                                  │подтверждены  и   не  ограничены│

 │   │                                  │правами третьих лиц             │

 ├───┼──────────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

 │ 2 │Существование/оценка/представление│2А. Убедиться в том,  что основ-│

 │   │и раскрытие                       │ные средства отвечают  критериям│

 │   │                                  │активов,  т.е.  не утратили спо-│

 │   │                                  │собность приносить экономические│

 │   │                                  │выгоды организации              │

 │   │                                  │2Б. Убедиться в том, что все ос-│

 │   │                                  │новные средства  оценены и отра-│

 │   │                                  │жены в отчетности в соответствии│

 │   │                                  │с принятой в организации учетной│

 │   │                                  │политикой и действующим  законо-│

 │   │                                  │дательством                     │

 │   │                                  │2В. Убедиться в том, что аморти-│

 │   │                                  │зация основных  средств начисля-│

 │   │                                  │ется в соответствии с принятой в│

 │   │                                  │организации учетной политикой   │

 ├───┼──────────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

 │ 3 │Возникновение/измерение/оценка    │3А. Убедиться  в  том,  что  все│

 │   │                                  │приобретенные основные  средства│

 │   │                                  │отражены в учете и отчетности  в│

 │   │                                  │правильной оценке и в соответст-│

 │   │                                  │вующем отчетном периоде         │

 │   │                                  │3Б. Убедиться в том, что все ра-│

 │   │                                  │сходы и доходы,  связанные с вы-│

 │   │                                  │бытием основных   средств, отно-│

 │   │                                  │сятся к отчетному  периоду и уч-│

 │   │                                  │тены правильно                  │

 ├───┼──────────────────────────────────┼────────────────────────────────┤

 │ 4 │Представление и раскрытие         │4А. Убедиться в том, что вся су-│

 │   │                                  │щественная информация  об основ-│

 │   │                                  │ных средствах раскрыта  в отчет-│

 │   │                                  │ности                           │

 └───┴──────────────────────────────────┴────────────────────────────────┘

       

       Чтобы выяснить, все ли учтенные основные средства действительно существуют на конец отчетного периода (п.1А программы аудита основных средств), аудитор осуществляет следующие процедуры:

       наблюдение за инвентаризацией основных средств;

       проверку физического наличия основных средств (от учетных записей к физическому наличию и от физического наличия к учетным записям);

       проверку соответствия данных аналитического учета данным синтетического учета и отчетности.

       Наблюдая за инвентаризацией основных средств, аудитор выявляет их физическое наличие на конец отчетного периода, правильность и полноту внесения данных в инвентаризационные описи.

       При инвентаризации аудитор может случайным образом выбрать определенное количество основных средств и затем проверить, отражены ли они в бухгалтерском учете организации. Необходима также обратная процедура: выбрать по данным бухгалтерского учета определенное количество объектов основных средств и удостовериться в том, что они физически существуют.

       Осуществлять эти процедуры предпочтительно в ходе инвентаризации, но можно и в процессе аудиторской проверки, проводимой после окончания отчетного периода, поскольку обычно движение по счетам учета основных средств небольшое и в физическом наличии основных средств, отраженных в бухгалтерском учете на конец отчетного периода, можно убедиться и после его окончания.

       Если выбранные аудитором для проверки основные средства, числящиеся в бухгалтерском учете на конец отчетного периода, на момент аудита выбыли из организации, аудитору нужно просмотреть документы, обосновывающие их выбытие (договор купли-продажи, акт приемки-передачи, акт на списание основных средств и др.) и таким образом получить косвенное подтверждение того, что основные средства на конец отчетного периода существовали.

       В случае, когда аудитор выявил факты несоответствия учетных записей и физического наличия основных средств, он должен увеличить объем выборки, оценить масштабы ошибки и выяснить, в какой степени эта ошибка может повлиять на достоверность финансовой отчетности и аудиторское заключение.

       При выявлении несоответствия данных аналитического учета данным синтетического учета и отчетности аудитору необходимо установить причины, оценить возможную ошибку, пересмотреть оценку внутреннего контроля и на основе пересмотренной оценки принять решение, есть ли необходимость в расширении масштаба аудиторских процедур.

       Проводя аудиторские процедуры с целью убедиться в том, что права организации на основные средства подтверждены и не ограничены правами третьих лиц (п.1Б программы аудита основных средств), аудитору нужно проанализировать документы, подтверждающие эти права. К таким документам относятся договоры купли-продажи основных средств, договоры лизинга, договоры на пользование земельными участками, документы, подтверждающие государственную регистрацию прав собственности на имущество, в отношении операций с которым необходима такая регистрация. В рамках этой процедуры обычно изучают разрешения на строительство, свидетельства о регистрации прав, другие документы, подтверждающие права организации, связанные с недвижимым имуществом и его созданием.