Бухгалтерская финансовая отчётность

Статья 13 Закона № 402-ФЗ является новой, так как аналогичной статьи в Законе № 129-ФЗ нет. Несмотря на задачу по установлению общих требований к  отчетности, в данной статье содержится и ряд норм, имеющих конкретный характер.

Так, подтверждено требование о полноте информации, содержащейся в отчетности: «бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы  и представительства, независимо от их места нахождения».

Кроме того, установлен момент, когда бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной – это момент подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта. Поэтому считаем целесообразным в обязательном порядке указывать в формах бухгалтерской (финансовой) отчетности дату подписания соответствующих документов.

Статья 14 Закона № 402-ФЗ определяет состав отчетности для соответствующих  групп организаций. При этом, как  и ранее, годовая отчетность коммерческих организаций включает в себя бухгалтерский  баланс, отчет о финансовых результатах  и приложения к ним. В принципиальном плане не поменялся и состав годовой  бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций.

Что же касается отчетности организаций государственного сектора, то он теперь устанавливается в соответствии с бюджетным законодательством  Российской Федерации, а состав бухгалтерской (финансовой) отчетности Центрального банка РФ – в соответствии с  Федеральным законом от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)».

В части аудиторского заключения следует отметить, что хотя оно  формально теперь и не входит в  состав отчетности, тем не менее, в  случае если отчетность организации  подлежит обязательному аудиту, ее аудиторское заключение также подлежит обязательному опубликованию вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью данной организации.

В отношении же пояснительной  записки конкретных указаний в Законе № 402-ФЗ не содержится. По существу, ее роль может быть отведена приложениям  к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (для коммерческих организаций и соответствующих  форм отчетности для некоммерческих организаций).

Фактически не изменился  и порядок определения состава  промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, состав которой, как и  ранее, будет устанавливаться Минфином России.

В статье 15 тексте Закона № 402-ФЗ изложены вопросы определения отчетного периода. При этом остается неизменным отчетный период (отчетный год) для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, которым является период с 1 января по 31 декабря включительно.

Вместе с тем, в отличие  от Закона № 129-ФЗ, устанавливается  понятие «первого отчетного периода» для промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, которым будет  считаться период с 1 января по отчетную дату периода, за который составляется промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность, включительно.

Кроме того, на законодательном  уровне закреплено определение даты, на которую составляется отчетность, а именно «…последний календарный  день отчетного периода, за исключением  случаев реорганизации и ликвидации юридического лица».

Статья 16 Закона № 402-ФЗ устраняет  определенные пробелы в нормативном  регулировании правил формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности. Представляется существенным официальное  определение «последнего отчетного  года», который исчисляется (определяется) в зависимости от формы реорганизации  хозяйствующего субъекта.

Особенно важным можно  считать решение законодателя об определении последнего отчетного  года при реорганизации юридического лица в форме присоединения. Отныне таковым будет признаваться период «с 1 января года, в котором внесена  запись в Единый государственный  реестр юридических лиц о прекращении  деятельности присоединенного юридического лица, до даты ее внесения».

Дано определение и  «последней бухгалтерской (финансовой) отчетности», которая должна включать данные о фактах хозяйственной жизни, в период с даты утверждения передаточного акта (разделительного баланса) до даты государственной регистрации последнего из возникших юридических лиц.

Соответствующее определение  «первого отчетного года» установлено  и для организаций, возникших  в результате реорганизации, под  которым понимается период с даты государственной регистрации этого лица по 31 декабря года, в котором произошла данная реорганизация (кроме организаций государственного сектора).

Как и статья 16 Закона № 402-ФЗ, статья 17 вносит важное дополнение в  правила формирования бухгалтерской  отчетности юридических лиц, находящихся  в стадии ликвидации. Для данных организаций устанавливается (определяется) категория «отчетного года», под которым понимается период «с 1 января года, в котором в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о ликвидации, до даты внесения такой записи», также определяются субъекты формирования отчетности ликвидируемого лица и дата, на которую должна составляться последняя бухгалтерская (финансовая) отчетность.

Статьей 18 Закона № 402-ФЗ установлена норма об обязательном представлении экономическими субъектами (за исключением организаций государственного сектора и Центрального банка РФ, которые также представляют годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, но только в соответствии с иными нормативными актами) одного экземпляра годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в орган государственной статистики по месту их государственной регистрации.

В связи с этим следует  отметить, что данная норма не отменяет обязанности экономических субъектов  представлять бухгалтерскую отчетность в другие адреса, например, налоговым  органам, собственникам организаций, кредитным учреждениям и т.д. В  частности, в органы ФНС России на основании Налогового кодекса РФ, собственникам – на основании  корпоративного законодательства (например, акционерными обществами на основании  Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об  акционерных обществах»).

Кроме того, считаем необходимым  обратить внимание на содержащиеся в  статье 18 Закона № 402-ФЗ сроки представления  годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности. Согласно Закону № 402-ФЗ, последняя  должна быть представлена (направлена) в органы статистики не позднее трех месяцев после окончания отчетного  периода. Тем самым фактически установлен срок составления и представления  бухгалтерской отчетности, который  будет равен 90 дням после окончания  отчетного периода.

Что касается утверждения  бухгалтерской (финансовой) отчетности, то эти сроки могут быть и более  поздними. В частности, для ОАО  срок утверждения бухгалтерского баланса  может доходить до 6 месяцев после  окончания отчетного года. В этом случае возможные расхождения между  показателями представленной и утвержденной отчетности корректируются в соответствии с правилами, изложенными в ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском  учете и отчетности» (утв. приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н).

Статья 19 Закона № 402-ФЗ является абсолютной новацией. Она вводит на законодательном уровне в хозяйственную  практику понятие внутреннего контроля фактов хозяйственной жизни. При  этом внутренний контроль не подменяет  и не отменяет процедур аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, тем более когда организация подлежит обязательному аудиту.

В практическом плане организациям будет необходимо осуществить соответствующие  мероприятия (прежде всего, в организациях, где подобный финансовый контроль еще  не был организован) по формированию подразделений внутреннего аудита (контроля) или введения в штат соответствующей  должности, или закрепления в  должностных обязанностях уже работающих сотрудников данных функций (для  малых и средних организаций).

Больше всего новаций  содержится в главе 3 Закона № 402-ФЗ «Регулирование бухгалтерского учета», в которой изложено современное  представление законодательных и исполнительных органов власти на решение проблем организации и регулирования бухгалтерского учета в России.

Важнейшие аспекты нового облика системы регулирования бухгалтерского учета, содержащиеся в Законе № 402-ФЗ:

1. Вводится смешанное  регулирование бухгалтерского учета  – государственное и негосударственное  (со стороны профессионального  сообщества и пользователей, данных  бухгалтерского учета).

2. Вводится общественный  контроль за содержанием разрабатываемых  документов, регулирующих правила  ведения бухгалтерского учета,  и практикой их применения, для  чего создается Совет по стандартам  бухгалтерского учета.

3. Устанавливается жесткая  иерархия документов, регулирующих  бухгалтерский учет, обеспечивающая  взаимосвязь и непротиворечивость  нормативной базы.

4. Применение международных  стандартов определено как основа  разработки федеральных и отраслевых  стандартов.

5. Разграничиваются полномочия  органов, осуществляющих разработку  правил (в том числе стандартов) бухгалтерского учета, и контроля за их исполнением.

В статье 20 Закона № 402-ФЗ перечисляются  основные принципы его регулирования, которые направлены на обеспечение  выполнения требований достоверности, непротиворечивости, единства нормативной  базы и рациональности ведения бухгалтерского учета.

Перечень видов документов, регулирующих бухгалтерский учет в  России, определен статьей 21 Закона № 402-ФЗ. Данные документы формируются различными субъектами регулирования, а именно:

- государственными органами – федеральные стандарты, отраслевые стандарты;

- негосударственными (саморегулируемыми) организациями – рекомендации в области бухгалтерского учета;

- непосредственно хозяйствующими субъектами – стандарты экономического субъекта.

Несомненным достоинством Закона № 402-ФЗ можно считать и установленные  в статье 21 обязательные требования к содержанию федеральных стандартов, включая безусловное наличие  в них определений и признаков  рассматриваемых в документах объектов бухгалтерского учета, условий их принятия к бухгалтерскому учету, способов денежного  измерения, требований к учетной  политике и другие наиболее существенные аспекты.

Важным положением данной статьи Закона № 402-ФЗ является и содержащаяся в ней норма о взаимосвязи  документов, регулирующих бухгалтерский  учет, их иерархической последовательности, при которой документы более  низкого уровня не должны противоречить  документам более высокого уровня: «Федеральные и отраслевые стандарты  не должны противоречить настоящему Федеральному закону. Отраслевые стандарты  не должны противоречить федеральным  стандартам. Рекомендации в области  бухгалтерского учета, а также стандарты  экономического субъекта не должны противоречить  федеральным и отраслевым стандартам».

Органами регулирования бухгалтерского учета определены не только государственные структуры в лице уполномоченного федерального органа (Минфина России) и Центрального банка РФ, но и саморегулируемые организации предпринимателей, иных пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторов, а также других некоммерческих организаций (ст. 22 Закона № 402-ФЗ).

Поэтому на сегодняшний день наиболее компетентным и подготовленным к законотворческой работе является НП «ИПБ России», включая его территориальные институты. Законодатель, наделяя профессиональное сообщество широкими полномочиями, ожидает и соответствующей отдачи, а также высокой ответственности со стороны негосударственных органов за состояние бухгалтерского учета в стране.

Статьи 23 и 24 Закона № 402-ФЗ определяют полномочия каждого из указанных  видов субъектов. При этом полномочия каждой из «ветвей» нормотворческой  деятельности взаимно дополняют  друг друга.

С целью обеспечения единства системы требований к бухгалтерскому учету, выработки и согласования позиций разработчиков федеральных  стандартов при уполномоченном федеральном  органе создается совет по стандартам бухгалтерского учета. Полномочия, состав и порядок работы совета излагаются в статье 25 Закона № 402-ФЗ.

В составе совета должны преобладать представители субъектов негосударственного регулирования бухгалтерского учета и научной общественности. Из их же числа будет избираться председатель совета по стандартам бухгалтерского учета. Работа совета должна иметь открытый характер, а информация о его деятельности быть общедоступной.

В статье 26 Закона № 402-ФЗ устанавливаются  требования к содержанию, порядку  внесения предложений и процедуре  утверждения программы разработки федеральных стандартов.

В статье 27 Закона № 402-ФЗ подробно изложена процедура рассмотрения (экспертизы) представленных стандартов, принятия решения по существу и последующей  передачи на утверждение (или отклонения) одобренного проекта. Недостатком можно считать отсутствие в тексте закона какого-либо упоминания об источниках финансирования работ по разработке федеральных стандартов – хотя бы в части компенсации расходов разработчика по принятым уполномоченным органом стандартам.

В статье 28 Закона № 402-ФЗ рассматривается  ситуация, когда ни один субъект  негосударственного регулирования  бухгалтерского учета не принимает  на себя обязательства разработать  федеральный стандарт. В этом случае разработка федерального стандарта  должна (может) осуществляться уполномоченным федеральным органом.