Бухгалтерский учет ценных бумаг

     В зависимости от организационно –  правовой формы организации, в которую вкладываются средства, инвестиции могут быть опосредованы:

• изменением состава участников, оформляемым путем перерегистрации учредительных документов;
• приобретением акций организации (если она является акционерным обществом открытого или закрытого типа).

     В первом случае приобретается пай, дающий права на участие в прибыли  организации и в управлении ею. Во втором случае приобретаются ценные бумаги – акции, которые могут быть обыкновенными и привилегированными.

     Обыкновенные  акции дают как правило на участие в управлении предприятием – право голосовать на общем собрании акционеров, так и на участие в прибыли – право на получение дивидендов.

     Привилегированные акции не дают их держателю права  на участие в управление организацией (за исключением голосования на общем собрании акционеров по вопросам реорганизации и ликвидации акционерного общества), но дивиденды по ним имеют определенный размер и начисляются перед начислением дивидендов по обыкновенным акциям. Дивиденды по привилегированным акциям могут быть определены как в процентах к их номинальной стоимости (объявляемой в момент выпуска), так и в абсолютном выражении (в твердой денежной сумме).

     Привилегированные акции могут быть конвертируемыми, т.е. может быть предусмотрена возможность их обмены на обыкновенные акции того же акционерного общества в определенном соотношении. Существуют также кумулятивные привилегированные акции, по которым акционерное общество может выплачивать дивиденды не ежегодно, а накапливать и выплачивать одним платежом через несколько лет¹⁵.

     Учет  финансовых вложений ведется на счете 58 того же наименования. Счет активный. По дебету счета отражаются суммы увеличения финансовых вложений, т.е. финансовых инвестиций, по кредиту счета – списание этих сумм

     Учет  ведется по следующим направлениям:

     1) уставного капитала акционерного  общества в момент регистрации  общества

     2) оплаты уставного капитала акционерами

     3) уменьшения и увеличения уставного  капитала

     4) операций с долевыми активами.

     При учете операций с ценными бумагами необходимо выделять:

     а) эмиссионный доход

     б) выкуп собственных акций с  целью их перепродажи

     в) покупку чужих акций

     г) перепродажу чужих акций

     д) выплату дивидендов акционерам

     е) получение дивидендов по финансовым вложениям.

     Эмиссионный доход образуется у эмитента ценных бумаг как разница между ценой продажи и номинальной ценой акции.

     Эмиссионный доход учитывается на счете 83 «Добавочный капитал», субсчет «Эмиссионный доход». Средства с этого субсчета используются на покрытие разницы между номинальной стоимостью и ценой продажи собственных акций, если акции реализуются по цене ниже номинала, а также для списания разницы цены выкупа и номинальной цены при уменьшении уставного капитала.

     При выкупе собственных акций с целью их перепродажи цена покупки отражается по дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Продажа акций фиксируется по дебету счета 51, кредиту счета 81 на сумму покупки, а также по дебету счета 51, кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» - на сумму дохода. Доход от спекуляции равен разнице цены продажи и цены выкупа.

     Учет  наличия и движения инвестиций в  акции и в уставные фонды других предприятий ведется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции». Приобретение акций отражается по покупной цене:

     Дт 58, субсчет «Паи и акции»

     Кт 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» (другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность либо в пользование предприятию- продавцу)

     Пример: Предприятие А приобрело акции предприятия Б, обращающиеся на организованном рынке ЦБ, на сумму 7000 руб. и предприятия С на сумму 5000 руб. Затем акции были проданы: акции предприятия Б - за 7800 руб.; акции предприятия С - за 3800 руб. Рыночная цена на момент реализации ценных бумаг составила: по акциям предприятия Б - 6900 (нижняя граница колебания рыночной цены - 5554,5 руб.), по акциям предприятия С – 5100 руб. (нижняя граница колебания рыночной цены - 4105,5 руб.).

     Операция  отражается следующим  образом:

     Дт 58/Б Кт 76 – 7000 руб. — отражены расходы по приобретению ценных бумаг предприятия Б;

     Дт 58/С Кт 76 – 5000 руб. — отражены расходы по приобретению ценных бумаг предприятия С;

     Акции реализованы:

     Дт 62 Кт 91 – 7800 руб. — отражена продажная стоимость ценных бумаг предприятия Б;

     Дт 62 Кт 91 – 3800 руб. — отражена продажная стоимость ценных бумаг предприятия С;

     Дт 91 Кт 58/Б – 7000 руб. — списана балансовая стоимость акций предприятия Б;

     Дт 91 Кт58/C – 5000 руб.- списана балансовая стоимость акций предприятия С;

     Дт 91 Кт 99 – 800руб. — определен финансовый результат от реализации акций предприятия Б;

     Дт 99 Кт 91 – 1200 руб. — определен финансовый результат от реализации акций предприятия С.

     Средства  финансовых вложений, переведенные предприятием, но на которые в отчетном периоде  не получены документы, подтверждающие права предприятия, учитываются на счете 58 обособленно. Приобретение акций может произойти в результате обмена выпущенных облигаций на акции других предприятий, или обмене своих акций на акции другого предприятия. Отражение этой операции по договорной цене в пределах номинальной стоимости:

     Дт 58 «Финансовые вложения»

     Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (Кт 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»)

     В сумме превышения договорной стоимости  обмена над номинальной стоимостью облигации:

     Дт 58 «Финансовые вложения»

     Кт 91 «Прочие доходы и расходы».

     Долговременные  финансовые вложения в акции других предприятий теряют свою первоначальную стоимость, если их цена на фондовых биржах снижается. Падение курса акций означает для инвестора потенциальный убыток. Если рыночные цены на долевые активы растут, долговременные финансовые вложения превышают первоначальную балансовую стоимость ценных бумаг, что для инвестора оборачивается потенциальной прибылью.

     По  международным стандартам бухгалтерского учета потенциальные убытки от обесценивания  долгосрочных финансовых вложений в  акции других предприятий должны быть отражены в том отчетном периоде, в котором они выявлены. Для этого акции переоценивают в соответствии с их текущей котировкой на рынке ценных бумаг (берется цена последнего рабочего дня биржи в отчетном периоде).

       Потенциальная прибыль в текущем бухгалтерском учете не отражается. Она будет показана по факту после реализации акций или опосредована в сумме повышенных дивидендов¹⁶.

     2.3. Организация учета  векселей

 

     Согласно  ст. 819 Гражданского кодекса РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты за нее. По кредитному договору заемщик обязан получить именно денежные средства, а не ценные бумаги. Несоответствие кредитного договора гражданскому законодательству влечет его недействительность. Банк открывает предприятию специальный ссудный счет (под минимальные проценты). На него поступает полная денежная сумма кредита, на которую банк от имени предприятия у себя приобретает вексель. Затем этот вексель передается предприятию по договору приема-передачи векселей.

     Передача  и получение векселей, учитываемых  на счете 58, в качестве оплаты продукции (работ, услуг) является товарообменной (бартерной) операцией или погашением задолженности посредством отступного. Правила отражения таких операций в бухгалтерском учете установлены в п. 6.3. ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 6.3. ПБУ 10/99 «Расходы организации». К сделкам с участием векселей эти правила применяются с учетом двух обстоятельств:

• перехода права собственности на вексель в момент совершения индосамента, а не исполнения другой стороны своих обязательств;
• невозможности оприходования векселя по стоимости, превышающей его номинал.

     Если  покупатель в оплату приобретенной  у поставщика продукции (работ, услуг) выдает собственный вексель, т.е. вексель, обязанным лицом по которому является он сам, или неакцептованный плотильщиком передовой вексель, то такие векселя учитываются по тому же счету, что и дебиторская задолженность.

     При операциях с долговыми ценными  бумагами в иностранных валютах  может возникнуть курсовая разница, если покупка и продажа ценных бумаг производятся по одной и  той же валютной цене. Эта разница списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

     В тех случаях, когда организация приобретает векселя как объект финансовых вложений, учет их осуществляется в порядке, приведенном в п. 3 приказа МФ РФ от 15.01.97 № 2, т. е. в сумме фактических затрат для инвестора.

     При отражении в бухгалтерском учете  операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги, следует пользоваться письмом МФ РФ от 31.10.94 № 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги" и дополнениями к нему от 16.07.96 № 62¹⁷.

     Пример. Предприятие А купило у предприятия Б вексель на сумму 96000 руб. При этом в оплату за указанный вексель был выписан собственный вексель на ту же сумму. Предприятие А приобрело у предприятия С продукцию на 96000 руб., в том числе НДС - 16000 руб.

     Проводки  будут следующими:

     Дт 58 Kт 66 – 96000 руб. — отражены расходы по приобретенному векселю;

     Дт 10 Kт 76 – 80000 руб. — поступили материалы от предприятия С;

     Дт 19 Kт 76 – 16000 руб. — НДС;

     Дт 91 Kт 58 – 96000 руб. — списана балансовая стоимость векселя;

     Дт 76 Kт 91 – 96000 руб. — оплачены материалы векселем предприятия Б;

     Дт 66 Kт 51 – 96000 руб. — оплачен собственный вексель;

     Дт 68/НДС Kт 19 – 16000 руб. — принят в зачет бюджету НДС по приобретенным материалам после оплаты собственного векселя.

     Согласно  п. 3.2 приказа МФ РФ от 15.01.97 № 2 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. В данном случае в сумму фактических затрат необходимо включить: сумму кредита; расходы на уплату процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; проценты за кредит, а также денежные средства, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением данных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

     На  счетах бухгалтерского учета затраты  будут отражены следующим образом:

     Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

     Кт 51 «Расчетные счета» — оплачено поставщику бланков векселей;

     Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

     Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — учтен НДС, уплаченный поставщику векселей;

     Дт 58 «Финансовые вложения»,

     Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — в составе капитальных вложений учтена стоимость бланков векселей;

     Дт 68 «Расчеты по налогам  и сборам»,

     Кт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — сумма НДС отнесена на счет чистой прибыли.