Исторические этапы стандартизации

- непрерывно  функционирующее предприятие;

- самостоятельно  хозяйствующий субъект;

- затраты в  качестве исходной оценки;

- метод начислений;

- бухгалтерский  баланс как средство представления  финансового состояния предприятия  и другие.

Вторая половина XX в. связана с развитием двух концепций бухгалтерского учета: нормативной и позитивной. Нормативная теория бухгалтерского учета, называемая еще предписывающей, доминирует в 50-е - 70-е гг. XX в. Как основополагающие здесь можно выделить труды Эдварда и Бела [34], Бедфорда [32], Американской бухгалтерской ассоциации и др. Нормативная теория характерна выработкой методологии учета на базе некоторой субъективной заявленной в ней цели. К таким целям относились, например, учет по современной стоимости, учет по цене замещения, учет по себестоимости с корректировкой на уровень цен, учет по цене выбытия. Нормативная теория выдвигала два основных условия: логической непротиворечивости используемых в теории идей и полезности учетной информации для принятия решений. Основой нормативной теории было предположение существования общественного интереса, например интереса менеджера в максимизации получаемой фирмой прибыли.

Таким образом, нормативная теория скорее регламентировала то, что должно быть, чем объясняла  то, что существует в реальности. Такая концепция была объектом непрекращающейся критики и не получила широкого признания.

Позитивная теория бухгалтерского учета, пришедшая на смену нормативной в 70-е гг. XX в., раскрыта в трудах Р. Ваттса и Ж. Циммермана [49]. В отличие от нормативной позитивная теория охватила то, что существует в реальности, поэтому она называется еще описывающей. Концептуально позитивная теория содержит две основные гипотезы, отражающие объективную реальность:

- всякое социальное  явление является исключительно  следствием индивидуальных процессов принятия решений;

- каждый индивид  принимает решение исключительно  с целью максимизации личной  выгоды.

Последнее относится  к акционерам, кредиторам, менеджерам, наемным работникам. Поэтому менеджер, по позитивной теории (в отличие  от того, что утверждает нормативная теория), стремится максимизировать не прибыль фирмы, а собственную выгоду. При разработке учетных стандартов позитивная теория ставит задачу объяснить, почему фирмы используют те или иные методы, и исследовать воздействие альтернативных правил оценки на стоимость фирмы и благосостояние управляющих. С точки зрения Р. Ваттса и Ж. Циммермана, теория бухгалтерского учета должна быть свободна от оценочных суждений, цель ее - объяснить и прогнозировать учетную практику. Основу позитивной теории составляют исключительно экономические соображения. Ее конечная цель состоит в создании учетных стандартов в прямой связи с возможным лоббированием их предприятиями, так как рекомендуемые учетные стандарты так или иначе влияют на их финансовые потоки. Популярность позитивной теории бухгалтерского учета в настоящее время так велика, что ее по праву можно назвать главенствующей парадигмой современной бухгалтерской науки.

Очевидно, что  появление бухгалтерской науки  было результатом спроса на нее хозяйственной  практики. В то же время принятые правила на практике выявили противоречия, тем самым стимулировав творческий процесс развития учетной теории. Различные подходы к исследованиям и множество практических ситуаций обусловили различные точки зрения на теорию и практику бухгалтерского учета. Конкурируя друг с другом, различные концепции дополняли и продолжают дополнять друг друга. В то же время глобализация экономики требовала единой, последовательной теории, с помощью которой можно было бы оценивать множество существующих на практике процедур.

При всем многообразии воззрений теоретические разработки в области бухгалтерского учета  способствовали выработке общей  концепции бухгалтерского учета  и единых принципов его построения в рамках конкретной учетной школы. Это положительно сказалось на процессе стандартизации бухгалтерского учета. Насущная потребность в единообразии финансовой информации о деятельности различных компаний созрела в обществе к началу XX в., а использование научных концепций сделало ее реализацию возможной.

Развитие законодательства

в области бухгалтерского учета

Стандартизация  учета предполагает наличие законодательных  актов, делающих соответствие стандартам обязательным для различных предприятий. Следующим этапом, закрепившим появление  бухгалтерских стандартов на национальном уровне, было развитие организационно-правовой структуры бухгалтерского учета. Таблица 1.2 отражает динамику развития законодательных актов в области бухгалтерского учета в ряде стран Европы и США, в ней представлены лишь некоторые страны, но и этой информации достаточно, чтобы увидеть определенные закономерности в развитии законодательства по бухгалтерскому учету.

Таблица 1.2

Динамика принятия законов

в области бухгалтерского учета

в странах Европы и США  

 

 

К началу XX в. организационно-правовая структура бухгалтерского учета  оставалась несовершенной в подавляющем  большинстве стран мира, но к этому  времени уже были приняты некоторые законы, осуществлявшие регулирование бухгалтерского учета на государственном уровне. Первые законы по бухгалтерскому учету носили ограниченный характер: не охватывали всех областей учета, не требовали единообразия в отчетности и правилах ведения учета от всех предприятий, администрации фирм предоставлялась большая свобода в определении того, что отражать в отчетности. Во многих странах такая ситуация сохранялась до 70-х гг. XX в. Однако в США, Великобритании, Франции и Германии работы по стандартизации учета на национальном уровне были начаты еще в 30-х гг. XX в. Тенденции к стандартизации бухгалтерского учета в названных странах были вызваны различными обстоятельствами, к числу которых можно отнести рост торговли, развитие предприятий, последствия Первой мировой войны. Так, в США актуальность стандартизации учетных процедур и принципов оценки впервые стала очевидной в связи с биржевым крахом. На государственную Комиссию по ценным бумагам и биржевым операциям (SEC) США была возложена работа по стандартизации учетных принципов предприятий, акции которых находились в биржевом обороте.

Разработкой национальных стандартов в большинстве стран  стали заниматься специализированные регулирующие структуры. Во Франции  это Национальный совет по бухгалтерии, который является общественной организацией, но работает в тесном взаимодействии с министерством экономики, финансов и бюджетов. В Великобритании - Комитет по бухгалтерским стандартам, члены которого являются представителями нескольких британских профессиональных организаций (институтов присяжных бухгалтеров Шотландии, Англии - Уэльса и Ирландии, Ассоциации дипломированных бухгалтеров, Института бухгалтеров-менеджеров и Института государственных финансов и бухгалтерского дела). В США определенные аспекты бухгалтерского учета находятся в ведении нескольких структур:

- FASB (Financial Accounting Standards Board) - Совет по стандартам  финансового учета, неправительственная  организация США, результатом  деятельности которой являются  разработка и принятие Положений о концепции и стандартах финансового учета;

- SEC (Securities and Exchange Commission) - Комиссия по ценным бумагам  и биржевым операциям, являющаяся  единственным государственным органом  США, регулирующим учетные принципы, но сама SEC не занимается разработкой принципов учета, а лишь одобряет (или не одобряет) стандарты, предложенные FASB;

- AAA (American Accounting Association) - Американская бухгалтерская  ассоциация, состоящая преимущественно  из научных работников, занимающихся  научными исследованиями в области бухгалтерского учета.

В настоящее  время аналогичные организации  функционируют во всех странах мира.

Авторитетные  регламентации в области стандартизации учетной деятельности, расширение сферы  законодательных норм постепенно предопределяли сокращение индивидуальной трактовки фактов хозяйственной жизни в финансовой отчетности различными предприятиями стран. К 70-м гг. XX в. в экономически развитых странах уже действовали национальные стандарты бухгалтерского учета, ставшие обязательными на уровне страны в результате принятия соответствующих законодательных актов.

Национальные  стандарты бухгалтерского учета  обусловливают стандартизацию учета  на уровне одной страны. Следующим  этапом стала его стандартизация на международном уровне.

Глобализация  экономик как причина

международной стандартизации бухгалтерского учета

Стандартизация  бухгалтерского учета на международном  уровне была продиктована исторической необходимостью и напрямую связана  с глобализацией экономик стран  мира. Глобализация экономик, начавшаяся во второй половине XX в., выразилась в появлении новых мировых рынков капиталов, увеличении объемов иностранных инвестиций, экспортных поставок товаров и услуг, операций на международном кредитном рынке, усилении роли транснациональных корпораций (ТНК) и т.д. Эти процессы особенно интенсивно формируются в 60 - 80-х гг. XX в. (таблица 1.3) и дают начало разработке международных стандартов финансовой отчетности.

Таблица 1.3

Основные показатели интернационализации

экономики развитых стран

(данные таблицы  заимствованы в [30])

┌────────────────────────┬────────────┬────────────┬─────────────┐

│       Показатель       │   1960 г.  │   1983 г.  │Среднегодовые│

│                        │            │            │    темпы    │

│                        │            │            │ прироста, % │

├────────────────────────┼────────────┼────────────┼─────────────┤

│Совокупный валовой      │    944,1   │   7829,3   │      9,7    │

│внутренний продукт,     │            │            │             │

│млрд долл.              │            │            │             │

│Объем прямых зарубежных │     66,7   │    525,0   │     10,3    │

│инвестиций, млрд долл.  │            │            │             │

│Объем зарубежных продаж │      0,527 │      2,822 │     20,5    │

│в операциях крупнейших  │            │            │             │

│корпораций, млрд долл.  │            │            │             │

│Общий объем  операций на │     26,7   │   2395,0   │     23,9    │

│международном  кредитном │            │            │             │

│рынке, млрд долл.       │            │            │             │

│Численность  иностранной │    6 - 8   │   20 - 25  │      5,1    │

│рабочей силы, млн чел.  │            │            │             │

└────────────────────────┴────────────┴────────────┴─────────────┘

Как видно из данных таблицы 1.3, уже в 60-е - 80-е гг. прошлого столетия национальные экономики  стали интегрироваться в единый мировой экономический организм. Последнее десятилетие XX в. характеризуется  усилением темпов роста показателей  интернационализации экономик всех стран мира. По данным специалистов ООН, рост объемов экспорта в 90-х гг. составил 21% от общемирового ВВП против 17% в 70-е гг.; прямые иностранные инвестиции за последние 20 лет XX в. возросли в 6 раз. Заметно повысилось влияние транснациональных корпораций (ТНК), которых в настоящее время насчитывается более 37 000 и более 200 тыс. их филиалов. ТНК владеют третью всех производственных фондов планеты, производят более 40% мирового продукта, осуществляют свыше половины внешнеторгового оборота, 80% торговли высшими технологиями и контролируют более 90% вывоза капитала. ООН считает глобализацию экономик наиболее характерной чертой современного мира. Этот процесс затрагивает все аспекты жизни людей различных стран: экономику, культуру, технологию, управление. Ускорение интернационализации экономики во второй половине XX в. иллюстрирует рисунок 1.2 (за единицу принят индекс 1980 г., данные заимствованы из газеты "Экономика и жизнь" N 1 за 2000 г.).

4  ┬────────────┬────────────┬────────────┬────────────┬────────────┐