Историческое развитие бухгалтерского учета

1) продолжение традиции, возникшей в конце XVIII в.; 

2) возникновение  и развитие русской формы счетоводства; 

3) издание журнала  «Счетоводство»; 

4) формирование первых, достаточно оригинальных научных  теорий. 

В конце XIX в. в России начинают выходить профессиональные бухгалтерские  журналы. Вокруг них группируются новые  молодые люди. Лучшим из всех журналов считался «Счетоводство» (1888—1904 гг.). 

В XIX в. в России получили признание две теоретические  концепции, объясняющие двойную  запись: меновая и балансовая. Были сформированы две школы бухгалтерского учета: петербургская и московская. Петербургская школа сложилась  вокруг Русского счетоводного общества взаимной помощи во главе с Евстафием  Евстафьевичем Сиверсом (1852—1917 гг.). Он известен как автор меновой  теории, сущность которой заключается  в том, что в основе двойной  записи лежит обмен (мена) благами. 

В противовес петербургской  школе, пропагандирующей меновую теорию, возникла школа московская, назвавшая  свое учение балансовой теорией. Ее основатели Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, Ф.И. Бельмер, А.К. Рощаховский считали, что счета  — это элементы баланса. При этом баланс — это только упрощенная форма инвентаря, который независим  от плана счетов; счета делятся  на две противоположные по характеру  группы: активные и пассивные. 

Итоги эволюции бухгалтерского учета в дореволюционной России показали, что отечественная учетная  мысль отвечала уровню мировых стандартов, а во многом и превосходила их. 

Учет при социализме в России (1930—1990 гг.) понимался как  единый народно-хозяйственный учет. В 30-е гг. получил самое широкое, почти повсеместное, распространение  новый вид учета — оперативный. Его зарождение должно быть отнесено к первым годам Советской власти и связано с работами М.П. Рудакова, Р.С. Майзельса, А.В. Вейсброда и В.В. Цубербиллера. Статистический учет того времени подвергался большой  деформации. Попытка создания теории и практики единого социалистического  учета и теоретически, и практически  оказалась несостоятельной. Признание  двойной записи методом бухгалтерского учета, техническим приемом, естественно, приводило к торжеству балансовой теории. Этот взгляд разделяли наиболее видные авторы того времени Я.М. Гальперин, Н.А. Кипарисов, Н.А. Леонтьев. В 30-е гг. преобладали различные варианты карточных форм, особенно развивался дефинитив. Но к 40-м гг. получила распространение мемориально-ордерная форма, при которой стали широко применять накопительные ведомости. В 50-х гг. решили покончить с хронологической регистрацией. Так возникла журнально-ордерная форма. Она подвела черту под развитием ручных форм регистрации, ликвидировав технически и сохранив по существу двойную запись, упразднив хронологическую регистрацию и создав условия широкого применения позиционной записи для целей аналитического учета. Журнально-ордерная форма стала, бесспорно, самым экономичным способом регистрации фактов хозяйственной жизни. Журнально-ордерная форма была определенным этапом в развитии счетоводства, многие даже считали ее камнем советской бухгалтерии. К началу 60-х гг. руководящим работникам стали очевидны преимущества централизации учета. Унификация хозяйства, сосредоточение всей собственности в руках государства приводили к требованиям стандартизации учета, применения единых правил и методик. 

Таким образом, за годы советской власти в результате последовательной разработки и практической реализации системы исследовательских программ сложилась качественно новая  парадигма, обусловленная конкретными  историческими условиями, — советский  бухгалтерский учет. 

За годы советской  власти в развитии учета были достигнуты впечатляющие результаты: 

созданы всесторонние методологические концепции учета (А.П. Рудановский, А.М. Галаган); 

унифицирован план счетов и типизированы формы отчетности; 

разработано учение о нормировании баланса; 

спроектированы и  получили повсеместное распространение  новые формы счетоводства — мемориально-ордерная и журнально-ордерная; 

предложена технология, раскрывающая новые категории бухгалтерского учета — основные средства, отвлеченные  средства, устойчивые пассивы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП) и т.п.; 

осознана принципиальная разница между амортизацией и  износом основных средств; 

получило признание  глубоко дифференцированное учение о калькуляции и учете затрат на производство; 

вошел в жизнь  нормативный учет; 

внедрена вычислительная техника; 

получил развитие своеобразный аппарат анализа хозяйственной  деятельности; 

возникла широчайшая, невиданная в истории учета сеть подготовки кадров; 

профессиональный  журнал «Бухгалтерский учет» побил  все отечественные рекорды по длительности издания, тиражу и влиянию. 

В то же время в  советские годы произошла значительная деформация учетных принципов. Их исследование было подменено решением схоластических, а нередко и псевдонаучных  задач. Учет пытались основывать на не имеющей к нему отношения марксистской теории, чтобы подчеркивать превосходство  учета социалистического над  капиталистическим. 

Что касается развития бухгалтерского учета в США в XX в., то в этот период выделялось две  школы в учете: персоналистическая и институалистская. Их расхождения  связаны с трактовкой счетов «Капитал»  и «Убытки и прибыли». Персоналисты и, прежде всего, глава их школы В. Патон, видели цель учета в выявлении  финансового положения предприятия. К заслугам американских бухгалтеров  следует отнести доказательство того, что прибыль, исчисленная в  бухгалтерском учете, не отражает экономического содержания — действительного результата хозяйственной деятельности. Осознание  этого привело крупных американских ученых к четкому разграничению  понятий бухгалтерской и экономической  прибыли. Институалисты считали, что  цель предприятия — не рост капитала вообще, а рост собственного капитала. В связи с этим и задача бухгалтера, прежде всего аналитическая, сводится к выявлению и раскрытию причин образования прибыли и возникновения  убытков. Институалисты решительно выступили за оценку по себестоимости. Различия в подходах персоналистов  и институалистов выявили необходимость  построения общей теории бухгалтерского учета. Самым существенным обстоятельством  в организации бухгалтерского учета  США следует признать деление  его на финансовый и управленческий. Заслуга американских бухгалтеров  связана также с возникновением четырех основных методов учета затрат калькулирования готовой продукции: стандарт-кост, директ-костинг, центры ответственности и АВС-метод. 

В центре внимания немецких авторов XX в. были проблемы баланса. Из него выводились все другие учетные  категории. При этом для немецкой школы была характерна механистическая  трактовка баланса, может быть поэтому  не случайно в центре оказался вопрос о статической или динамической его природе. Вся немецкая школа  балансоведения разделилась, таким  образом, на три группы: сторонников  статического, динамического балансов и компромиссного решения. 

В развитии бухгалтерского учета во Франции в XX в. можно выделить два направления: юридическое и  экономическое. Выразителями юридического направления были Г. Фор, П. Гарнье и  Р. Саватье. Придавая огромное значение юридическим аспектам учета, они  выдвинули идею формирования бухгалтерского права как отдельной отрасли  права. 

Представители экономического направления создали четыре школы: 

первая выводила учет из понятия капитала (Ш. Пангло); 

вторая — из категории  стоимости (Ж.Б. Дюмарше, Ж. Бурнисьен); 

третья — из хозяйственных  операций, или фактов хозяйственной  жизни (Р. Делапорт); 

четвертая — из определения  предприятия (Ж. Фламминк, Ж. Фурастье).

1.6.

Бухгалтерский учет XXI в. 

Современные теории бухгалтерского учета носят ярко выраженный персоналистический характер, так как они сводят объяснение хозяйственных процессов к поведению  лиц, в этих процессах занятых. Можно  выделить четыре теории: 

1) правовую; 

2) психологическую; 

3) информационную; 

4) лингвистическую. 

В XX в. единый бухгалтерский  учет распался на финансовый и управленческий. Из него также выделился учет для  малых предприятий. С 2002 г. официально был провозглашен налоговый учет. Существенно раньше стал формироваться  в отдельную дисциплину финансовый анализ. Однако и в финансовом учете  появляются все новые направления  развития бухгалтерской мысли, формирующие  различные виды учета (креативного, социального, учета человеческих ресурсов, работы с инсайдерами, экологического). 

Управленческий учет получит дальнейшее развитие в XXI в. Это продиктовано условиями экономической  жизни, ее проблемами. И то, что на сегодня сложилось множество  его трактовок, только подчеркивает значимость нового направления. 

С началом XXI в. гармонизация национальных учетных систем сменяется  конвергенцией, под которой понимают совместную разработку международных  и национальных стандартов странами, гармонизировавшими свои учетные системы  на основе единых принципов. Результатом  этого процесса служит построение более  дифференцированной и жесткой системы  международного учета, снижение вариативности  допускаемых ею методик учета. 

Выводы 

История бухгалтерского учета представляет собой систематическое  изложение значимых событий, которые  оказали влияние на становление  и развитие учета как эволюции бухгалтерской мысли. Методология  бухгалтерского учета, умножаясь, усложняясь и совершенствуясь, прошла шесть  главных этапов. 

Натуралистический (4000—500 гг. до н.э.). Мысль бухгалтера достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем  работает. Сначала просто отразить, затем точность отражения превращается в идеал. Чем точнее учет фиксирует  происходящее в хозяйстве, тем лучше. Так возникает центральное понятие  бухгалтерского учета — факт хозяйственной  жизни. 

Первоначально факты  предопределяют учет, но со временем сам  учет будет создавать факты хозяйственной  жизни. 

Стоимостный (500 г. до н.э. — 1300 г. н.э.). Появление денег (первые монеты возникли в V в. до н.э.) привело  к возникновению нового приема —  оценки, которая проводилась во всех случаях, когда деньги выступали  в функции меры стоимости. С этого  момента объект учета — факт хозяйственной  жизни — раздвоился, сначала он отражался в натуральном измерении, а потом (или одновременно) в денежном. Появление денег поделило учет на патримональный и камеральный. В  первом упор делался на учет имущества, во втором — на отражение прихода  и расхода денег. В патримональном учете деньги выступают в функции  меры стоимости, в камеральном —  как средство платежа. На этом этапе  развития учета счета велись и  в натуральном, и стоимостном  измерении. 

Диграфический (1300—1850 гг.). Желание и необходимость  выявлять финансовый результат хозяйственной  деятельности привели к разделению патримонального учета на униграфический (простая запись) и диграфический (двойная запись). В плане счетов произошла революция, так как  появились условные счета (счета  порядка и метода); счета собственных  средств — счет капитала и дополнительный к нему счет прибылей и убытков. 

Теоретико-практический (1850—1900 гг.). Дальнейшее развитие диграфического учета шло по двум направлениям. Одни бухгалтеры пытались истолковать  факты хозяйственной жизни с  позиций юриспруденции, другие рассматривали  их как экономические, при этом возникал вопрос о приоритете формы (право) над  содержанием или содержания (экономика) над формой. Другие бухгалтеры, а  их было большинство, значительное внимание уделяли учетной процедуре, что  привело к дифференциации счетов, их классификации, развитию различных  форм счетоводства. Желание познать  содержание учитываемых процессов  и сделать бухгалтерскую процедуру  более эффективной привело к  возникновению условных категорий (баланс, прибыль, себестоимость, издержки производства и обращения и т.п.), в результате практика учета еще  более отдалилась от конкретной реальной действительности, но с тем, чтобы  лучше понять и эффективнее воздействовать на нее. 

Научный (1900—1950 гг.). В середине XIX в. были заложены основы бухгалтерской науки (счетоведения), сформулирован и обоснован ее категорийный аппарат. До конца XIX в. преобладала  юридическая интерпретация учета, с начала XX в. получило признание  его экономическое понимание. Оба  научных направления сосуществовали, время от времени влияние одного усиливалось, другого ослабевало, но ни одна из доктрин не имела господствующего  значения, и ни одна из них не исчезала. При этом появление условных категорий  сначала было стихийным. Но в определенный момент возникла необходимость в  их осмыслении. Оно началось через  истолкование центральной категории  — баланса. 

Современный (с 1950 г. по настоящее время). Данный этап привел к развитию динамической и статической  трактовок баланса и к попыткам их некоторого синтеза. Динамическая трактовка  и эволюция методов калькуляции  привели к рождению управленческого  учета, а статическая трактовка предопределила возникновение международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и национального счетоводства. Обе трактовки оказывают влияние на формирование налогового учета. 

Вопросы для самопроверки 

Назовите основные этапы становления и развития бухгалтерского учета. 

Обозначьте особенности  хозяйственного учета античности и  средневековья. 

Когда возникла двойная  бухгалтерия, и как происходило  ее распространение в Европе и  России? 

В какой период происходит возникновение учета как науки? 

Каким образом происходит развитие современного бухгалтерского учета? 

Представьте основное содержание научных направлений  и школ в бухгалтерском учете. 

В чем состоит  сущность и содержание юридического направления (итальянская школа)? 

В чем состоит  сущность и содержание экономического направления (французская школа)? 

Опишите особенности  процедурного направления в истории  развития бухгалтерского учета (немецкая школа). 

Охарактеризуйте англо-американскую школу бухгалтерского учета (управленческое направление). 

Как происходило  развитие русской школы? 

Какова сущность современных теорий бухгалтерского учета?