История бухгалтерского учета

2) использование  только покупных цен и общая  оценка ценностей по себестоимости;

3) органическое  объединение аналитического и  синтетического учета;

4) достижение  внутреннего автоматического контроля путем заданного в учете совпадения контрольных сумм. Свою форму Езерский назвал самопроверочной;

5) использование  счета наценки. Езерский предложил  способы нахождения реализованной  торговой наценки по среднему проценту;

6) проведение  инвентаризации не сплошным методом на определенный момент времени, а последовательно и постоянно;

7) определение  задолго до Шера "мертвой точки"  или критического финансового  момента.

     Езерский  выступал против использования в бухгалтерском учете иностранной терминологии, но далеко не многие с этим соглашались. Одни считали Езерского шарлатаном, другие – "Колумбом бухгалтерского учета", и тем не менее бухгалтерский конгресс в Шарлеруа (Бельгия) в 1912 году рекомендовал изучение во всем мире русской бухгалтерии.

     Шмелев  И.П. в 1895 году издал в Москве книгу "Новая четверная бухгалтерия" под влиянием Езерского. Сущность теории Шмелева составляло четкое разграничение в учете пермутации (движение ценностей, не меняющие итога баланса) и модификаций (движение ценностей, изменяющие итог баланса). Основным регистром являлась книга операционно-функциональная, а бухгалтерский баланс – это документ, отражающий движение капитала. Под обычным учетом понимали не сами ценности, а их движение; статика – только часть, момент динамики. Интересны его взгляды в области амортизации основных средств, он критиковал равномерный линейный метод и настаивал на регрессивном методе. Езерский и Шмелев пытались и искренне верили, что им удалось разрушить двойной учет и заменить его тройным или четверным счетоводством, но на самом деле они развивали двойную бухгалтерию.

Новаторы  С.Ф. Иванов, Э.Э. Фельдгаузен и И.Ф. Валицкий, не заменяя двойную бухгалтерию, пытались ее усовершенствовать.

Валицкий И.Ф. сформулировал задачи макроучета:

"1) как  велико народное материальное  богатство страны;

2) из  каких составных частей оно  состоит по количеству, местным  ценам и стоимости;

3) какое  отношение сил данных к однородным  отраслям богатства других стран,  абсолютное и по 100 душ народонаселения;

4) на  сколько из года в год накопляется  в стране тот запас материала,  который снова поступает для  дальнейшего производства".

     Состав  народного хозяйства он изучал в  двух измерителях: натуральном и  стоимостном, рассматривая стоимостный учет в двух оценках: общенациональной стоимости и местной цене. Макроучет Валицкий понимал как бухгалтерию, ведущуюся с помощью статистических методов, так как в основе записей были не документы, а акты статистического исчисления. Техника учета состояла в выписке мемориальных ордеров по поступающим от предприятий справкам. Счета, по которым должен был вестись учет, делились на два ряда: счета народного дохода и счета народного богатства. Все счета должны показывать состояние трех факторов производства: труда, капитала и земли.

     Недостатком учения Валицкого было отсутствие демонстрации механизма двойной записи, а заслугой его было предложение четко разграничить учет основной деятельности и капитальных вложений: две Главные книги, две кассы, два баланса.

     В центре внимания С.Ф. Иванова и Э.Э. Фельдгаузена были принципы промышленного  учета. Они выдвинули задачу создания специальных счетов для учета затрат, которые получили название счетов производства, а затем счетов калькуляции. Иванову принадлежит идея нормирования затрат, под которым он понимал определение "приблизительной нормы издержек". Иванов видел недостаток счетовых сочинений в том, что "они не стремятся объяснить частности, упускают из вида общее и потому по необходимости опираются на отдельные примеры, а не на общие правила.

     Последствием  этого является то, что у нас  в конторе каждый бухгалтер действует  по-своему, тогда как истина всюду  одна и та же. И бухгалтерия, как и всякая наука, не терпит в себе ничего произвольного".

     Сторонники  двойной бухгалтерии объединились в журнале "Счетоводство" (1888 – 1904) под руководством заслуженного бухгалтера А.М. Вольфа. Он попытался создать философию учета, в основе которой находилось учение Чербони о классификации хозяйственных функций на учредительные, исполнительные и заключительные, противопоставлял науку –счетоведение практике – счетоводству. Вольф рассматривал науку об учете, как "хозяйственный путь, по которому

следовало вести данное предприятие, согласно с экономическими и юридическими требованиями", которая указывала "путем счета и вычислений во всякое время положение предприятия и связь между действиями и вызывающими их причинами".

     Вольфу  принадлежала классификация ценностей, ставшая потом обязательной для  представителей петербургской школы: 1) ценности вещественные; 2) деньги; 3) ценности условные. В связи с этим он выделял три группы счетов: имущества, услуг, расчетов.

     Вольф сумел противопоставить натиску  Езерского и его последователей научные принципы учета, а догматизму практиков, считавших, что учет – это совокупность приемов, направленных на облегчение записей, – идею о том, что самое важное, не как мы учитываем, а зачем ведется учет.

     Последователем  А.М. Вольфа был В.Д. Белов, который  развивал теорию учета. Он проследил  связи бухгалтерии с другими дисциплинами, показал общие стороны и отличия между ними. Методы бухгалтерского учета он отождествлял с методами кино, рассматривая проверку, как кадр киноленты, а весь учет, как увлекательный фильм. Он разграничивал инвентарь и баланс, считая, что баланс – это вывод из книг, а инвентарь – опись с натуры, с помощью которого можно уточнить баланс.

     Вальденберг Э.Г. уделял внимание вопросам истории  бухгалтерского вопроса и методике обучения учету.

     Барац С.М. видел задачу науки в построении отчетов, а природу двойной записи сводил к движению ценностей и к обмену эквивалентами. Барац был сторонником ведения хронологической записи, обосновывая свой взгляд необходимостью видеть в одном месте счетную формулу хозяйственной операции, быстрого наведения справок об операциях любого

определенного дня и контроля систематической  записи. Заслугой Бараца было введение понятия времени в систему  учета, он связывал отчетный период и расходы предприятия. 

     Под влиянием споров традиционалистов и  новаторов, идей участников журнала "Счетоводство" сформировалось поколение бухгалтеров, которые создали две школы в русском учете – петербургскую и московскую. Главой петербургской школы бухгалтеров был Е.Е. Сиверс. В теории учета он выделял две части: теорию учета и теорию книг, где излагалась методика ведения различных регистров. Теория книг трактовалась Сиверсом как наука о методах бухгалтерского учета. Он был автором меновой теории, сущность которой заключалась в том, что в основе двойной записи лежит обмен благами. Исходя из позиции меновой теории, Сиверс группировал все хозяйственные обороты, трактуемые как меновые, причем присвоение прибыли рассматривалось как обмен ценностей на "права" собственника.

     Сиверс  дал детальную классификацию  счетов:

I. Вещественные счета: 

1) основные;

2) переходные (калькуляционные)  – а) заготовок;  б) сооружений; в)  производства.

II. Личные счета: 

1) предпринимательского  капитала – а)  основные; б) переходные (результативные);

2) ссудного капитала – а) счета лиц и учреждений; б) счета кредитных запасов.

     Для своего времени эта классификация  была большим достижением, в ней  выделялись группы калькуляционных и результативных счетов, причем автор не смешивал эти счета в одной группе операционных счетов, что по ошибке делают в ряде случаев еще и сейчас.

Много дал Сиверс как педагог; он показал, что надо учить сущности, а не технике; вместо бланков его ученики заполняли схемы счетов "самолетики".

     Таким образом, петербургская школа в лице Сиверса а утверждала, что баланс являлся следствием системы счетов, поэтому учить надо от счета к балансу, баланс опирался только на счета и не связан с инвентарем.

Петербургская школа оказывала глубокое влияние  на провинциальных бухгалтеров.

     Московскую  школу бухгалтеров возглавляли  Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев, Ф.И. Бельмер. Представители московской школы считали, что счета – это элементы баланса, что система счетов задана балансом и что частное можно понять только в связи с целым, поэтому учить надо от балансу к счету. Лунский был автором балансовой теории, широко признанной и распространенной в нашей стране и популярной за рубежом. Лунский утверждал, что балансом генеральным называется таблица, в которой сопоставлялись имущественные средства предприятия с их источниками; этот баланс представлял экономическое и юридическое положение предприятия в данный момент. Из баланса вытекала и двойная запись, изменения в балансе посредством двойной записи могут вызвать ряд операций. Лунский ввел несколько классификаций счетов:

     - простые и сборные;

     - главные и вспомогательные;

     - активные, пассивные, переменные;

     - чистые и смешанные; вещные, личные и результатные , и эти классификации были большим достижением для теории учета. Бухгалтеры поняли, что номенклатура счетов это еще не классификация, что единой классификации быть не может, что их столько, сколько целей стоит перед исследователем.

     Заслугой  Лунского было введение в теорию учета  категорий сущего и должного. Категории сущего соответствовал инвентарь, должного – баланс. В отличие от Сиверса он сводил инвентарь к балансу и строил баланс на инвентаре, превращая должное в сущее.

     Очень сложную и обширную классификацию  счетов дал А.М.Галаган. Он пологал, что счета делятся на ряд отдельных  видов в зависимости от целого ряда признаков:

1. отношение  счетов к балансу;

2. содержание  записей по счетам;

3. объем  сведений, имеющихся в записях  по счетам;

4. форма  счетов;

5. цель  записи по счетам.

      По  отношению к балансу А.М.Галаган  делил счета:

- на активные (счета, содержащие в себе записи  увеличений или уменьшений отдельных  частей актива) – счета кассы, товаров;

- пассивные  (счета, содержащие в себе записи  увеличений или уменьшений отдельных  частей пассива) – счет кредиторов, счет выданных векселей, счет  Капитала.

      По  содержанию записей счета делят:

- вещные  – в них записывается увеличение  или уменьшение разного рода материальных предметов. Их особенностью является то, что они всегда активные;

- личные  – в них записываются изменение  прав и обязательств хозяйства.  Эти счета могут быть активными  и пассивными (счет кредиторов, счет  полученных (выданных) векселей).

      По  объему тех сведений, которые содержаться  в записях по счетам, Галаган выделил:

- простые  (элементарные) счета, которые содержат  в себе записи увеличений или  уменьшений ценностей, не допускающих  дальнейшее их деление на разновидности;

- сложные  – счет кредиторов, счет дебиторов,  счет товаров, имущества.

      По  своей форме счета делятся  на:

- описательные (данные по всем подробностям, т.е. еще указывается дата, время  и т.д.);

- синоптические  (разные подробности опускаются);

- счета  сальдовой формы (после каждой операции записывается сальдо этого счета).