1. Расходы на продажу  как объект бухгалтерского  учета

1.1 Состав и классификация  расходов на продажу

 

     Согласно  ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод  в результате выбытия активов  и возникновения обязательств, приводящих к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов  по решению собственников имущества.

     Условия признания расходов:

• Расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• Сумма расходов может быть определена;
• Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).

     Построение  системы счетов учета затрат в  организации зависит от многих факторов:

     - технологии производственного процесса

     - организационной структуры предприятия

     - осуществляемой деятельности

     - видов выпускаемой продукции  (работ, услуг)

     - варианта сводного учета затрат.

     К расходам на продажу относят расходы, связанные с продажей продукции (работ, услуг), оплачиваемые поставщиком. Расходы на продажу вместе с производственной себестоимостью образуют полную себестоимость  проданной продукции.

     В составе расходов на продажу выделяются:

• расходы организации, непосредственно связанные с торговой деятельностью, которые не подлежат лимитированию и в полном объеме относятся на издержки обращения;
• лимитируемые расходы, связанные с торговой деятельностью, которые полностью относятся на издержки обращения, но при расчете налога на прибыль подлежат корректировке в пределах лимитов, норм и нормативов. К ним относятся:
• представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью торговой организации;
• расходы на обучение по договорам с учебными заведениями, подготовку и повышение квалификации кадров;
• расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции;
• расходы на транспортировку продукции до потребителя;
• погрузочно-разгрузочные расходы;
• комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;
• затраты на рекламу и другие расходы, обусловленные сбытом продукции;
• по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством;
• скидки, предоставляемые поставщиками торгующим организациям на потери товара и на дополнительные транспортные расходы;
• расходы на эксплуатацию машин и механизмов, непосредственно занятых на выполнении погрузочно-разгрузочных работ;
• потери товаров при перевозках, хранении, продаже, технологические отходы, оплата процентов по ссудам, превышающим установленные лимиты. Потери товаров и технологические отходы включают: потери товаров и продуктов при железнодорожных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках, хранении и продаже в пределах действующих норм естественной убыли;
• нормируемые отходы, образовавшиеся при подготовке к розничной продаже колбас, мясокопченостей и рыбы;
• потери от зачистки сливочного масла, крошения карамели обсыпной и сахара-рафинада; — убытки от недостачи и потери от порчи товаров сверх норм естественной убыли, когда виновные лица не установлены;

     Для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ, услуг Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 44 «Расходы на продажу».

     В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы:

     - на затаривание и упаковку  изделий на складах готовой  продукции; по доставке продукции  на станцию (пристань) отправления,  погрузке в вагоны, суда, автомобили  и другие транспортные средства;

     - комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим  посредническим организациям; по  содержанию помещений для хранения  продукции в местах ее продажи  и оплате труда продавцов в  организациях, занятых сельскохозяйственным  производством;

     - на рекламу;

     - на представительские расходы;

     - другие аналогичные по назначению  расходы.

     В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "Расходы  на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения):

     - на перевозку товаров;

     - на оплату труда;

     - на аренду;

     - на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

     - по хранению и подработке товаров;

     - на рекламу;

     - на представительские расходы;

     - другие аналогичные по назначению  расходы.

     В организациях, заготавливающих и  перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию (свеклу, молоко, шерсть, хлопок, кожевенное сырье, лен, скот, птицу и  др.), на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены следующие расходы: прочие расходы; общезаготовительные расходы; на содержание заготовительных и приемных пунктов; на содержание скота и птицы на базах и в приемных пунктах.

     Расходы на продажу присоединяют к производственной себестоимости отдельных видов  реализованной и отгруженной  продукции по прямому признаку. И  лишь в той их части, которая не может быть отнесена по прямому признаку, она распределяется между отдельными видами реализованной и отгруженной  продукции пропорционально ее массе, объему и производственной себестоимости  или стоимости по отпускным ценам. В связи с этим в текущем  учете коммерческие расходы необходимо подразделять на прямые расходы, относимые  на отдельные виды продукции по прямому  признаку, и косвенные, распределяемые между отдельными видами продукции  пропорционально той или иной условной базе. При этом база для  распределения различных видов  косвенных расходов, как правило, не может быть одинаковой, поэтому  они должны распределяться по каждой статье коммерческих расходов в отдельности.

     Присоединение косвенных расходов к прямым дает возможность определить общую величину коммерческих расходов по отдельным  видам реализованной и отгруженной  продукции. Все выявленные коммерческие расходы распределяют между реализованной продукцией и остатком неотгруженной (нереализованной) продукции.

     В целом система построения синтетического и аналитического учета коммерческих расходов и последовательность расчетов распределения представлены в Приложении А.

1.2 Нормативное регулирование  расходов на продажу

 

     При проведении проверки бухгалтерской  отчетности аудитор обязан установить соответствие финансовых или хозяйственных  операций экономического субъекта действующим  в Российской Федерации нормативным  актам, чтобы получить достаточную  уверенность в том, что бухгалтерская  отчетность не содержит существенных искажений.

     Нормативными  документами, регулирующими учет расходов на продажу, являются:

     1. Гражданский Кодекс РФ. Части  I и II.

     2. Налоговый кодекс РФ. Части I и  II.

     3. Федеральный закон «О бухгалтерском  учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ.

     4. Федеральный закон «О рекламе»  от 18.07.1995 г. № 108-ФЗ.

     5. Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» от 29 июля 1998 г. № 34н.

     6. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утверждено приказом МФ РФ от 06.07.1999 N 43н).

     7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утверждено приказом МФ РФ от 09.06.2001 г. № 44н).

     8. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утверждено приказом МФ РФ от 06.05.1999 г. № 33н).

     9. Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утверждены Приказом МФ РФ от 22.07.2003 г. № 67н).

     10. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены Приказом МФ РФ от 28.12.2001 № 119н).

     11. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания (утверждены Роскомторгом и Приказом МФ РФ от 20 апреля 1995 года №1-550/32-2).

     12. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению (утверждены Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н).

     Рассмотрим  основные правовые документы, регулирующие отдельные виды коммерческих расходов.

     В соответствии с п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 расходы на рекламу собственной  продукции (товаров, работ, услуг) признаются в бухгалтерском учете организации  расходами по обычным видам деятельности. Бухгалтерское законодательство не содержит определения рекламы и  рекламных услуг, а также их перечня. Поэтому в бухгалтерском учете  при квалификации расходов в качестве рекламных следует руководствоваться  определением рекламы, данным в Федеральном  законе «О рекламе».

     В соответствии со ст. 2 вышеуказанного закона рекламой признается распространяемая в любой форме, с помощью любых  средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях  и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного  круга лиц и призвана формировать  или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

     С точки зрения гражданского законодательства реклама, адресованная неопределенному  кругу лиц, рассматривается как приглашение делать оферты (ст. 437 ГК РФ). Публичная оферта - это предложение юридического или физического лица заключить договор с любым, кто отзовется. При этом предложение должно содержать все существенные условия договора. Лицо, делающее предложение, действует на основании собственного волеизъявления.

     В налоговом учете расходы на рекламу  представляют собой прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подпункт 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ)). Особенностью налогового учета рекламных расходов, является их нормирование в целях налогообложения.

     К расходам организации на рекламу  в соответствии с действующим  специальным и налоговым законодательством  относятся:

     - вклад спонсора, расходы: по контррекламе; по рекламным услугам в справочном телефонном обслуживании; на получение разрешений федерального органа, в компетенцию которого входят вопросы почтовой связи, на распространение рекламы на почтовых отправлениях; на получение разрешения на распространение наружной рекламы (Федеральный закон «О рекламе»);

     - расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети (п. 4 ст. 264 НК РФ);

     - расходы на световую  и иную наружную рекламу, включая  изготовление рекламных стендов  и рекламных щитов (п. 4 ст. 264 НК  РФ);

     - расходы на участие  в выставках, ярмарках, экспозициях,  на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных  залов, изготовление рекламных  брошюр и каталогов, содержащих  информацию о реализуемых товарах,  выполняемых работах, оказываемых  услугах, товарных знаках и  знаках обслуживания, и (или) о  самой организации, на уценку  товаров, полностью или частично  потерявших свои первоначальные  качества при экспонировании (п. 4 ст. 264 НК РФ).

     Расходы налогоплательщика  на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также  расходы на иные виды рекламы для  целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ).

     Как мы видим пункт 4 статьи 264 НК РФ, устанавливает  фактически два вида рекламных расходов: нормируемые и ненормируемые. Причем перечень ненормируемых расходов является закрытым. Размер нормируемых расходов зависит от размера выручки, которая определяется исходя из всех поступлений за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права. Сумма выручки при этом учитывается без учета НДС, акцизов и налога с продаж. Рекламные расходы, превышающие норматив, для целей налогового учета не принимаются.

     К прочим видам рекламы могут относиться расходы на:

     - разработку и издание рекламных  изделий (каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, рекламных писем и  открыток и т.д.) для непосредственного  вручения клиенту или отправке  их по почте;

     - разработку эскизов, издание и  распространение (в частности,  при реализации своей продукции)  рекламных иллюстрированных прейскурантов  цен, фирменных этикеток;

     -  хранение и экспедирование рекламных материалов.

     Согласно  ПБУ 10/99 «Расходы организации» представительские  расходы формируют расходы по обычным видам деятельности. Определение  представительских расходов в бухгалтерском  учете также отсутствует, но оно  содержится в налоговом законодательстве (п. 2 ст. 264 НК РФ). В данной статье приведен и перечень представительских расходов, который является для целей налогообложения  по налогу на прибыль закрытым.