Сравнительная характеристика финансовой отчетности в России и за рубежом на примере ЗАО «Ариадна» Г. Омска

    Интерпретации Международных стандартов финансовой отчетности (Interpretations of International Accounting Standards) разъясняют положения стандартов, содержащих неоднозначные или неясные решения. Интерпретации обеспечивают единообразие в применении стандартов. [24]

    Цель  финансовой отчетности, подготовленной по МСФО - представить информацию о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и движении денежных средств, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений.

    Финансовая  отчетность по МСФО предоставляет информацию о следующих показателях:

• активы
• обязательства
• капитал
• доходы
• расходы

    Эти показатели являются элементами финансовой отчетности.

    Согласно  МСФО 1 "Представление финансовой отчетности", финансовая отчетность состоит из следующих компонентов, каждый из которых раскрывает определенный вид информации:

1. баланс;
2. отчет о прибылях и убытках;
3. отчет об изменениях в собственном капитале;
4. отчет о движении денежных средств;
5. приложения (существенные элементы учетной политики и пояснительные примечания).

    В состав российской бухгалтерской отчетности помимо перечисленных отчетов включен  отчет о целевом использовании  денежных средств и аудиторское заключение. [20]

    Подготовить отчетность по МСФО можно одним из способов:

• при помощи первичного (параллельного с российским) учета по МСФО,
• путем трансформации национальной финансовой отчетности в формат МСФО.

    Параллельный  учет дает более качественный результат. Но этот способ слишком затратный и не всегда экономически обоснован, поэтому большинство организаций готовят отчетность по МСФО при помощи трансформации, которая не требует ежедневных затрат и проводится единовременно после окончания отчетного периода. Трансформации бухгалтерской отчетности - это процесс составления отчетности по стандартам МСФО путем перегруппировки учетной информации и корректировки статей отчетности, подготовленной по правилам российской системы бухгалтерского учета. Единого алгоритма трансформации не существует, и в каждом случае требуется индивидуальный подход. Любой специалист, трансформирующий отчетность, имеет право самостоятельно определять методику и этапы трансформации применительно к отчетности каждой конкретной организации. [19]

    МСФО  базируются на трех главных концепциях:

• справедливой стоимости (суть состоит в том, чтобы дать пользователю информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия исходя из его реально существующей стоимости);
• приоритета экономического содержания над правовой формой (согласно МСФО, не столь важно в какую правовую форму облечен тот или иной факт хозяйственной деятельности, гораздо важнее, что он представляет собой с экономической точки зрения);
• прозрачности (в отчетности должен быть раскрыт достаточно большой объем о деятельности предприятия, причем таким образом, чтобы заострить внимание пользователей на всех существующих деталях работы организации). [21]

3. Сравнение способов ведения бухгалтерского учета  для составления отчетности по российским и международным стандартам

    Сравним учет основных средств в российской и международной практике. В соответствии с МСФО 16 «Основные средства» руководству компании разрешено самостоятельно определять  сроки службы основных средств зависимости от того, в течение какого периода времени предприятие собирается получать экономическую выгоду от их использования. Хотя в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» также прописано, что организация сама определяет срок полезного использования основных средств, на практике для целей бухгалтерского учета продолжают применять нормы амортизации, установленные постановлением Совмина СССР от 18 октября 1990 г. № 1072. Или используют нормы, прописанные в постановлении Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. И не всегда эти сроки являются реальными сроками экономического использования объектов. Чаще всего они используются гораздо дольше.

    В МСФО отсутствует понятие полностью  самортизированных основных средств. То есть, если основное средство самортизировано, однако продолжает использоваться в производственном процессе, срок службы должен быть пересмотрен, а прибыль пересчитана. Возможна и обратная ситуация – эксплуатация объекта завершена, а он недоамортизирован. В этом случае также исправляется прибыль предыдущих периодов. В российской практике такой подход отсутствует.

    В соответствии с ПБУ 6/01 амортизация может начисляться одним из четырех способов: линейным, уменьшающегося остатка, списания по сумме числе лет срока полезного использования или пропорционально объему продукции. В МСФО 16 также предусмотрены те же четыре метода. Правда, их названия звучат немного по-другому: равномерного начисления (линейный), уменьшаемого остатка, метод суммы лет и метод суммы изделий (или единиц продукции). [6]

    Важным отличием МСФО от российских стандартов учета является то, что выбранный метод начисления амортизации может быть изменен. Например, при увеличении объема и номенклатуры выпускаемой продукции. При этом, если принимается решение об изменении метода начисления амортизации, это решение нужно обосновать в пояснительной записке к финансовой отчетности. ПБУ 6/01 не предполагает такой возможности.

    Кроме того, по правилам МСФО 16 амортизация  за первый год эксплуатации основного средства может начисляться независимо от времени его покупки. То есть за весь календарный год. В российском учете, как известно, амортизация начисляется начиная с месяца, следующего за месяцем покупки.

    Определения нематериальных активов, согласно МСФО 38 «Нематериальные активы» и ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», в целом соответствуют друг другу, хотя есть и некоторые различия.

    Первое  состоит в том, что, согласно ПБУ, нематериальные активы (НМА) должны использоваться в течение длительного времени, то есть иметь срок полезного использования свыше 12 месяцев. МСФО не предусматривает временных критериев для признания нематериальных активов, а предполагает подход скорее по сути актива.

    Второе  отличие состоит в том, что, согласно ПБУ, для признания НМА необходимо наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства и другие документы). В МСФО 38 нет требования к наличию юридических прав, так как основным критерием является способность контролировать будущие экономические выгоды от использования НМА.

    В результате несоответствия определений  существует ряд различий в признании тех или иных объектов НМА в учете. Например, ПБУ 14/2000 относит к таковым организационные расходы. В то же время в соответствии с МСФО 38 организационные расходы не признаются НМА.

    При учете материально – производственных запасов по российским и международным стандартам также можно выделить ряд различий. ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» предписывает оценивать МПЗ по фактической себестоимости. А на конец отчетного года материально-производственные запасы, которые морально устарели либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, должны отражаться в учете за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Однако при этом не ясно, как должны оцениваться запасы, текущая рыночная стоимость которых в одном отчетном периоде была ниже фактической себестоимости, а в следующем отчетном периоде выросла выше фактической себестоимости.

    В соответствии с МСФО 2 «Запасы» МПЗ должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене реализации (то есть за вычетом расходов на продажу). Такой подход не предусмотрен в ПБУ 5/01. [5]

    При списании материально-производственных запасов в МСФО разрешено методом ФИФО или по средней себестоимости, в РСБУ существует три метода: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости и по себестоимости последних по времени приобретения запасов (метод ЛИФО).

    Учет  резервов в МСФО является областью, которая существенно отличается от РСБУ. Порядок создания резервов по РСБУ не описан в целом, и только отдельные стандарты лишь упоминают о возможности формирования резервов. В то же время МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» определяет понятие резерва как будущего возможного расхода, возникающего как результат прошлых событий на основании юридического или договорного обязательства.

    Резервы могут создаваться, например, под  будущие штрафные санкции, гарантийные  обязательства, обязательные выплаты  сотрудникам, будущие налоговые обязательства и пр. Отражение резервов в отчетности требует в большой мере профессионального суждения бухгалтера и является одной из самых сложных областей МСФО.

    Так, под обязательство, которое уже  существует у компании, следует создавать резерв даже если величину и срок исполнения этого обязательства точно определить нельзя. Например, при возможной выплате денежных компенсаций или штрафов в результате еще не законченных судебных разбирательств.

    А вот если обязательство носит  условный характер (то есть вероятность его исполнения не очень высока), создавать резерв не нужно. При этом информация об условном обязательстве должна быть раскрыта в пояснительной записке к отчетности. В случае же, когда вероятность исполнения обязательства совсем мала, в примечаниях к отчетности оно не упоминается. При этом значения вероятности, которая может считаться высокой, средней или низкой, определяют сами компании.

    Рассмотрим  различия в учете доходов. Принцип отнесения доходов по ПБУ 9/99 «Доходы организации» такой же, как и в МСФО - исходя из характера деятельности предприятия и его операций. Аналогично МСФО 18 «Выручка» в ПБУ 9/99 отмечается условность отнесения доходов к доходам по обычной деятельности для разных предприятий: одни и те же доходы могут быть основными для одних предприятий и прочими для других (например, арендная плата). [7]

    Критерии  признания дохода в ПБУ 9/99 во многом схожи с критериями признания  дохода по МСФО, однако есть некоторые  отличия. РСБУ не предусматривают анализа существенных рисков, связанных с собственностью на товары. Согласно российским стандартам, главное, произошел переход права собственности или нет, тогда как МСФО упор делают на экономическое содержание сделки. Так, например, если по условиям сделки продавец имеет право выкупить товар обратно, заплатив при этом неустойку, такая сделка с точки зрения МСФО может быть признана не реализацией, а предоставлением займа с залогом имущества. Здесь основной вопрос: насколько высока вероятность того, что товар будет выкуплен обратно.

    Критерии включения расходов в отчетность по МСФО и РСБУ сопоставимы. То есть сумма расхода может быть определена и имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

    Однако  в ПБУ 10/99 «Расходы организации» включено дополнительное условие, что расход признается в учете, если он «производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота». [8] То есть в отличие от МСФО расход не может быть признан только на основании профессионального суждения бухгалтера об уменьшении экономических выгод и должен подтверждаться документально.

    Такое требование часто не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Возникающие из-за этого различия в сроках учета операций приводят к существенным расхождениям между МСФО и РСБУ в Отчете о прибылях и убытках.

    Наглядным примером является признание затрат по премированию работников. Предположим, что премии по итогам года утверждаются на совете директоров в мае-июне следующего года. В российском бухгалтерском учете затраты отражаются после принятия решения, то есть в себестоимости следующего отчетного периода. Для целей МСФО в отчетном году бухгалтер должен оценить примерную сумму возможных премий (например, на основании опыта прошлых лет) и начислить данную сумму в отчетности текущего года.

    По  факту принятия решения и выплаты (в следующем отчетном году) разница между фактической суммой и суммой бухгалтерской оценки отражается уже в Отчете о прибылях и убытках следующего года. Однако корректировка обычно незначительна и, следовательно, отчетность отвечает критерию достоверности в большей степени. [21]