Глава 2.
Аудиторская деятельность
и ее регулирование
2.1.
Нормативное регулирование
аудита в РФ
Действующая в России
система нормативного регулирования
аудиторской
деятельности включает
три основных уровня:
Первый
уровень - указы Президента РФ,
постановление Правительства РФ,
другие законодательные акты (в
перспективе – Закон об аудиторской
деятельности), призванные обеспечить
эффективное функционирование института
отечественного аудита в рыночных
условиях, его поступательное развитие
и совершенствование, контроль
за деятельностью аудиторов.
Второй
уровень – правила (стандарты(
аудиторской деятельности, разрабатываемые
с целью установления норм аудита, однозначно
интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной
деятельности, включая арбитражный суд.
Третий
уровень – методические указания,
инструкции, положения и другие
документы, составляемые с целью
разъяснения положений стандартов,
оказания помощи в их технической
реализации, в выработке приемов
и способов выполнения аудита.
Эти документы разрабатываются
в том числе и самими аудиторскими
фирмами (например внутренние
аудиторские стандарты), чтобы обеспечить
единый подход к проведению
проверок и контролю их результатов
в данной аудиторской фирме.
Основными документами,
определяющими правовые основы аудиторской
деятельности в РФ, являются:
1. Указ
Президента РФ от 22.12.93г. № 2263
«Об аудиторской деятельности
в РФ, утвердивший “Временные
правила аудиторской деятельности
“».
2. Распоряжение
Президента РФ от 01.12.94г. № 54
– РП «Об организации
работы Комиссии по аудиторской
деятельности при Президенте
РФ»
3. Постановление
Правительства РФ от 06.05.94г. №
482 «Об утверждении нормативных
документов по регулированию
аудиторской деятельности в РФ»
(с изм. от 21.07.97г. № 907).
4. Постановление
Правительства РФ от 06.05.94г. №
482 «Порядок проведения аттестации
на право осуществления аудиторской
деятельности» (в ред. Постановления
Правительства РФ от 21.07.97г. №
907).5. Постановление Правительства
РФ от 06.05.94г. № 482 «Об утверждении
нормативных документов по регулированию
аудиторской деятельности в РФ»
(с изм. 21.07.97г. № 907).
6. Постановление
Правительства РФ от 07.12.94г. №
1355 «Об основныхкритериях (системе
показателей) деятельности экономических
субъектов, по которым их бухгалтерская
(финансовая) отчетность подлежит обязательной
ежегодной аудиторской проверке» (с изм.
от 25.04.95г. № 408).
7. Правила
(стандарты) аудиторской деятельности,
одобренные комиссией по аудиторской
деятельности при Президенте
РФ.
В указанных документах
отражены нормативные положения
по организации аудиторской деятельности
в РФ, аттестации аудиторов, лицензированию
аудиторских фирм и аудиторов, осуществлению
аудиторских проверок, выдаче аудиторских
заключений.
В настоящее время
подготовлены и обсуждаются несколько
проектов Федерального закона РФ «Об
аудиторской деятельности». В этом
законе должны быть сформулированы понятие
и основные принципы аудита, порядок
осуществления аудиторской деятельности,
объекты и субъекты аудиторских
проверок, порядок государственного
регулирования, аттестации, лицензирования
и стандартизации аудиторской деятельности,
права, обязанности и ответственность
аудиторов и их клиентов. Принятие
закона будет способствовать росту
общественной значимости и эффективности
отечественного аудита.
В соответствии с
действующим законодательством
аудиторской деятельности в России
могут заниматься физические и юридические
лица независимо от вида собственности,
в том числе иностранные и
с участием иностранных юридических
и физических лиц.
Аудиторские фирмы
регистрируются как предприятия, создаваемые
в целях осуществления аудиторской
деятельности, и могут иметь любую
организационно-правовую форму, кроме
открытого акционерного общества. Доля
аттестованных аудиторов в уставном
капитале фирмы должна быть не менее
51%, что объективно гарантирует независимость
от государственных и коммерческих
структур. Физические лица регистрируются
в качестве предпринимателей без
образования юридического лица.Для
занятия аудиторской деятельностью физические
лица должны пройти аттестацию и получить
лицензию. Соответствующую лицензию должна
получить и аудиторская фирма. Лицензирование
аудиторской деятельности производиться
с целью обеспечения государственного
контроля за соблюдением требований законодательства
РФ, предъявляемым к аудиторской деятельности.
К аттестации на право
осуществления аудиторской деятельности
допускаются лица, имеющие экономическое
или юридическое высшее или среднее
специальное образование, а также
стаж работы не менее трех лет из
последних пяти в качестве бухгалтера,
аудитора, экономиста, ревизора, руководителя
предприятия, преподавателя по экономическому
профилю и не имеющие судебных
ограничений. Претендент на получение
квалификационного аттестата аудитора
должен иметь также специальное
профессиональное образование, включающее
обучение по 240-часовой программе
в определенном учебно-методическом
центре, стажировку в аудиторской
фирме и сдачу выпускных экзаменов.
Экзамены проводятся в письменной форме
по следующим дисциплинам: бухгалтерский
учет и отчетность, аудит, налогообложение
юридических и физических лиц, финансы
предприятия и правовое регулирование
имущественных отношений. При успешной
сдаче экзаменов выдается квалификационный
аттестат сроком на три года. Если в
течение двух лет лицо не приступило
к работе в качестве аудитора, аттестат
утрачивает силу. Продление действия
аттестата осуществляется после
переподготовке аудитора на курсах повышения
квалификации по 40-часовой программе.
2.2.
Проблемы развития аудита
в России
Итак, аудит как
вид деятельности в России состоялся.
Но, к сожалению, как уже говорилось,
наши аудиторы еще не в должной
мере признаны за рубежом, и аудит
российской компании, даже очень известной,
не является ни для иностранцев, ни
для соотечественников неоспоримым.
Причина этого в том, что российскую
отчетность не всегда могут понять
иностранные инвесторы, акционеры,
кредитные организации и, соответственно,
на ее основе принять адекватное решение
по покупке и продаже ценных бумаг,
оценить способность компании выплачивать
дивиденды, погасить в срок задолженность
и т.д. Все это требует внесения
в законодательную базу российского
учета и аудита соответствующих
корректив, обеспечивающих их «прозрачность»
для иностранных граждан.
Справедливо сказать, что это
только одна из множества проблем,
связанных сегодня с осуществлением
аудиторской деятельности в России.
Однако столь же справедливым
будет утверждение: большую их
(проблем) часть можно разрешить
путем принятия Федерального
закона «Об аудиторской деятельности».
Вообще в России система нормативного
регулирования аудиторской деятельности
находится в стадии становления.
Происходит процесс прав и
обязанностей органов, регулирующих
аудиторскую деятельность. Среди
многочисленных концепций и систем
регулирования наиболее целесообразной
представляется многоуровневая
система нормативного регулирования
аудиторской деятельности (см. приложение
12).
В основе этой системы находится
Закон об аудиторской деятельности,
проект которого был принят
в апреле текущего года Государственной
Думой в первом, т.е. концептуальном,
чтении 358 голосами против 28. С сентября
над ним начала работу согласительная
комиссия. Чтобы оценить значимость
этого события, достаточно обратить
внимание на то, что его в
нашей стране ждали почти 10
лет, начиная со старта реформ
[16, 8].
Бесспорное достоинство документа
состоит в преемственности Временным
правилам аудиторской деятельности
в Российской Федерации, утвержденным
Указом Президента РФ от 22.12.93
г. № 2263. Они в свое время
сыграли важную роль в становлении
данного вида бизнеса, но сейчас
уже не отражают всего накопленного
практикой опыта и содержат
очевидные пробелы в регулировании
аудиторской деятельности.
Основы пруденциального регулирования,
использованные разработчиками при подготовке
документа, аналогичны содержащимся во
Временных правилах, но отдельные нормы
раскрыты более полно. Изменена собственно
структура документа, конкретизированы
понятия аудита и аудиторской деятельности,
уточнен порядок аттестации и лицензирования,
определены права и обязанности аудитора
и вопросы регулирования аудиторской
деятельности в РФ. Причем составители
учли не только опыт разработки общероссийских
правил (стандартов), ставших прочной базой
для контроля качества аудита, практику
ведущих российских и зарубежных аудиторских
организаций, но и рекомендации специальных
комиссий Европейского сообщества по
обобщению аудиторской практики в странах
ЕС (отчеты «Комиссии Кэдбери» за 1996 г.
и «Комиссии Хемпелла» за 1998 г.), а также
некоторые документы международной федерации
бухгалтеров [29, 3].
На сегодняшний день структура
документа выглядит следующим
образом:
- Общие положения
- Осуществление
аудиторской деятельности.
4) Участники аудиторской деятельности.
6) Аттестация на право осуществления
аудиторской деятельности и лицензирование
этой деятельности.
8) Регулирование аудиторской деятельности.
10) Переходные и заключительные
положения.
Какие же из существующих ныне
проблем в развитии аудита
реально способен решить обсуждаемый
законопроект – будущий Федеральный
закон?
Например, широко известно, что в
последнее время появилось очень
много так называемых «черных
аудиторов» – фирм, которые получают
лицензии на осуществление аудиторской
деятельности, делают заключения, а
потом – растворяются. Законодательно
же проблема ответственности
аудитора за свое заключение
никак не решена. С этой целью,
т.е. упорядочения системы государственного
регулирования аудита проектом,
предусматривается создание вместо
трех действующих структур (Комиссии
по аудиторской деятельности
при Президенте РФ и двух
центральных аттестационно-лицензионных
комиссий – Минфина России и Центробанка)
одного федерального органа. Можно надеяться,
что тогда у субъектов экономической деятельности,
понесших урон из-за неквалифицированных
или недобросовестных заключений аудиторских
компаний, появится возможность отстаивать
свои права.
Также новеллой законопроекта
является попытка предусмотреть
контроль качества аудита, осуществление
которого может быть проведено
как федеральным органом государственного
регулирования аудиторской деятельности,
так и уполномоченным саморегулируемым
аудиторским объединением – правда, исключительно
в отношении своих членов.
Законопроект значительно повышает
требования к конфиденциальности
аудита. Лица, осуществляющие аудиторскую
деятельность, обязаны обеспечить
сохранность конфиденциальных сведений
и документов, получаемых и(или) составляемых
ими в ходе проверки. Они не вправе передавать
эти документы или их копии каким бы то
ни было третьим лицам либо разглашать
устно содержащиеся в них сведения без
письменного согласия лица, подлежащего
аудиту, вне зависимости от того, принесет
ли передача документов или разглашение
содержащихся в них сведений ущерб указанному
лицу. Нарушитель этого требования лишается
лицензии аудитора и подлежит ответственности
в соответствии с законодательством, включая
возмещение нанесенного его действиями
ущерба.
Впервые вводится понятие заведомо
ложного аудиторского заключения,
под которым понимается заключение,
составленное без проведения
аудиторской проверки или явно
противоречащее содержанию документов,
полученных и изученных аудитором
в ходе проверки. Соответственно,
предусматривается ответственность
за такие действия.
В плане опять-таки повышения
ответственности аудитора законопроект
предусматривает также, что аудитор
или аудиторская организация
обязан заключать договор страхования
своей гражданско-правовой ответственности
и не вправе выполнять свои
обязанности без такого документа.
Необходимо отметить, что наряду
с проектом Закона «Об аудиторской
деятельности» подготовлен проект
Федерального закона «О внесении
изменений и дополнений в Уголовный
кодекс Российской Федерации,
Уголовно-процессуальный кодекс
РСФСР и Кодекс РСФСР об
административных правонарушениях
в связи с принятием Федерального
закона «Об аудиторской деятельности».
Здесь конкретизируются меры
уголовных и административных
наказаний за допущенные аудитором
нарушения. Такие наказания в
сегодняшней юридической практике
вообще отсутствуют.
Но при всей своей актуальности
настоящий Законопроект все же
несовершенен. Например, наблюдается
его непоследовательность в отношении
аудиторов-индивидуалов. Исходя из содержания
ст. 2 они могут прекратить свою деятельность
в этом статусе. Поскольку там упоминаются
только аудиторские организации, то естественен
вывод, что аудиторам можно работать только
в их составе. Но в ст. 21-22 упомянуты еще
самостоятельно работающие аудиторы,
причем в ряде статей (22, 30 и др.) подразумевается
либо прямо предусмотрена выдача лицензий
индивидуальным предпринимателям.