Сущность затрат и их классификация в бухгалтерском управленческом учете

     В любом случае под предельными  затратами понимают определенный перечень таких переменных затрат, какие растут пропорционально увеличению объема производства. При этом не все предельные затраты будут иметь прямое отношение  к продукту и должны быть рассчитаны на единицу изделий, работ, услуг. В  таком случае система контроля на основе "покрытия затрат доходами" должна быть построена на базе расчета  предельных нормативных затрат.

     Система контроля за затратами, базирующаяся на принципе их погашения, должна отражать взаимосвязь между степенью использования  ресурсов и конечными результатами деятельности, причинно-следственную связь между продуктом и затратами внутри производства по его подразделениям. Главным инструментом данной стороны управленческого учета выступают нормы и сметы.

     Управленческий  учет формирует информацию об ожидаемых  затратах, соответствующую концепции  их управления и контроля. Важным моментом в системе контроля выступает  положение, при котором большая  часть затрат закреплена за ответственными лицами. Из всего состава затрат выбирают контролируемые статьи по каждому  центру ответственности, которые будут  характеризовать возможности влияния  на их величину менеджеров структурных  подразделений.

     Процедурами управленческого учета предусматривается  пересчет ожидаемых (плановых или нормативных) затрат на фактический выпуск продукции. Основаниями для пересчета служат особая классификация затрат и влияние  на переменные затраты изменения  объема производства. Поскольку объем  производства не контролируется центрами возникновения затрат, то это позволяет  рассчитать неконтролируемые менеджером затраты и вывести их из состава  совокупных издержек конкретного подразделения. В отчетах об исполнении смет должны содержаться данные сопоставления  фактических затрат с предельными, а также о результатах деятельности по подконтрольным показателям.

     Следовательно, система управленческого учета  с помощью особой группировки  затрат, отвечающей требованиям контроля, информирует аппарат управления о ходе производственного процесса, динамике затрат и результатах.

     Группировка затрат для ценовых решений отличается своеобразием подхода к организации  учета не только состава затрат, но и объемов продаж, времени использования  ресурсов, способу оценки потребительских  свойств продукции и ее качества. Поскольку ценовые решения связаны  с определением объема выпуска продукции  и зависят от влияния стратегических и тактических факторов и реального  положения предприятия на рынке, оно вынуждено собирать обширную информацию о ценах на свою продукцию, определять свое место на рынке, вырабатывать стратегию и политику затрат. Относительно последних, можно отметить, что многочисленные основания классификации затрат для ценообразования позволяют сделать оптимальный набор статей, соответствующий стратегии предпринимательства. В связи с этим предприятия разрабатывают методологию сбора и обработки информации о затратах, используя различные методы оценки самих затрат и изделий.

     Следующим основанием для классификации затрат выступает их группировка по видам  деятельности. Каждый вид деятельности предприятия сопровождается определенными  затратами, полная классификация которых  будет приведена ниже. Одним из возможных оснований классификации  можно предложить деление затрат на прямые (связанные с определенным видом деятельности) и косвенные (имеющие общий для предприятия  характер). Косвенные затраты в  машиностроении, как и во многих отраслях промышленности, могут доходить до 90% общей суммы затрат.

     Рассматривая  разные виды группировок затрат, можно  сделать вывод о том, что управленческий учет оперирует не только бухгалтерскими издержками, которые находят отражение  в отчетах о прибылях и убытках, но и экономическими. 

     2.2 Классификация затрат для калькулирования  и оценки произведенной продукции 

     Предприятия, работающие в условиях рыночной экономики, не могут ограничиться группировкой затрат по элементам, предусмотренной  финансовым учетом. Реорганизация работы бухгалтерских подразделений должна происходить путем выделения  из финансовой бухгалтерии группы лиц, занимающихся учетом по методу "затраты  — выпуск". Проведенная с этих позиций группировка затрат является важным элементом управленческого учета.

     В данном направлении учета затраты  по видам группируют следующим образом: основные и накладные, прямые и косвенные, входящие и истекшие, отчетного периода  и включаемые в себестоимость.

     Под основными в управленческом учете понимают материальные затраты на рабочую силу и расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования. К накладным относятся расходы по обслуживанию и управлению производством, управлению предприятием и др. В их состав включают довольно широкий перечень затрат, руководствуясь степенью трудоемкости учета и отношению к продуктам. Это — комплексные расходы, состоящие из нескольких экономически неоднородных затрат, которые распределяют два этапа: по местам возникновения затрат и конкретным носителям затрат. Группировки по составу фактических затрат содержат сокращенную номенклатуру калькуляционных статей, что позволяет концентрировать внимание администрации на основных и накладных расходах.

     Традиционно прямыми считают затраты, связанные с производством конкретных видов продуктов. Предприятия устанавливают для каждого подразделения такой перечень прямых затрат, который будет непосредственно увязан с направлением учета. Основная цель классификации для оценки продукции считается достигнутой, если в подразделении прямые затраты составляют 70% (по данным исследований на предприятиях машиностроения). Постановка учета производственных затрат по прямому признаку принадлежности к носителям в пределах организационных подразделений также важна и для контроля издержек.

     Под косвенными понимают затраты, которые носят общий для производства нескольких видов продукции характер и включаются в их себестоимость с помощью ставок, процентов, коэффициентов и др.. Основные затраты на практике чаще всего выступают в виде прямых, а накладные — в виде косвенных, но обе группы не являются тождественными. Группировка затрат на прямые и косвенные необходима при организации раздельных систем оценки продукции по полным и ограниченным затратам на производство.

     В системе калькулирования и оценки готовой продукции возникает  необходимость в распределении  затрат за определенный период между  запасами на конец отчетной даты и  реализованной продукцией. Этот аспект группировки предусматривает деление  затрат на входящие и истекшие.

     Производственные  затраты, связанные с обеспечением необходимого наличия запасов незавершенного производства и готовой продукции, называют входящими. Они отражаются как активы предприятия и от них ожидается доход (выручка от реализации продукции) в будущем (например, затраты на приобретение материалов, находящихся на складах предприятия или в цеховых кладовых и на рабочих местах, а также материальные затраты в составе себестоимости незаконченной и готовой продукции).

     Затраты, входящие в себестоимость реализованной  продукции называются истекшими. Они принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить его в будущем. Только временной период использования ресурсов и получения дохода является критерием разграничения затрат. Постепенно входящие затраты переходят в категорию истекших.

     Экономическое содержание входящих и истекших затрат важно для оценки активов предприятия  и исчисления размера прибыли. Входящие затраты характеризуют потенциальные  возможности предприятия в получении  прибыли.

     В себестоимость выпущенной продукции  должны включаться производственные затраты  текущего периода, которые имеют  к ней прямое отношение. С этих позиций их разделяют на затраты  отчетного периода и затраты, включаемые в себестоимость. К затратам отчетного периода относят те, которые не учтены при оценке запасов (готовой продукции, незавершенного производства и др.). Такого рода затраты рассматривают как расходы того отчетного периода, когда они возникли. В себестоимость продукции включаются затраты, связанные с производством готовой продукции и незавершенным производством до момента реализации.

     Рассмотренное подразделение затрат может быть полезным при расчете постоянных и временных разниц, под которыми понимаются расходы, влияющие на бухгалтерскую  прибыль отчетного периода и  исключаемые из расчета налоговой  базы по налогу на прибыль как текущего, так и последующих отчетных периодов (Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02).

   2.3 Классификация затрат для осуществления  процессов контроля и регулирования 

     Управление  затратами требует иных подходов к выбору группировки затрат, позволяющих  организовать систему наблюдения и  своевременно реагировать на негативные моменты роста затрат. В этих целях  применяется следующая классификация  затрат: регулируемые и нерегулируемые; эффективные и неэффективные; в  пределах норм (сметы) и отклонений от норм; контролируемые и неконтролируемые.

     Регулируемые  — это затраты, зарегистрированные по центрам ответственности, величина которых зависит от степени влияния на них менеджера. В целом на предприятии все затраты регулируемые, но не на все из них могут воздействовать на низших уровнях управления. Например, администрация предприятия имеет право регулировать приобретение производственных запасов, нанимать людей на работу, организовывать отдельные производственные участки, цехи и т. д., в то же время на такие затраты не влияет руководитель низшего звена управления.

     Регулируемые  затраты следует рассматривать  в трех аспектах: полностью регулируемые; частично регулируемые (произвольные); слабо регулируемые (заданные). Критериями отдельных категорий затрат является временной период возникновения и сегменты деятельности предприятия.

     Полностью регулируемые затраты возникают  в процессе производства и в сфере  сбытовой деятельности. К ним относятся  материальные и трудовые затраты, использованные в технологических операциях  по производству и реализации конкретной продукции. Обычно это прямые затраты, сопровождающие продукт от первой производственной операции (вход) до момента реализации (выход), т.е. в течение всего внутреннего  цикла.

     Частично  регулируемые затраты либо возникают, либо отсутствуют в ходе выполнения научно-исследовательских и опытно-конструкторских  работ, в ходе маркетинга продукции  и исполнения услуг по обслуживанию клиента. Кроме того, они могут  быть вызваны нестандартными технологическими операциями, носить вероятностный характер, иметь длительный период формирования.

     Слабо регулируемые, или установленные, затраты  возникают во всех сферах внутренней деятельности предприятия, так как  функциями управления установлена  обязательность исполнения планирования, диспетчирования, нормирования и т. д. Они связаны с использованием основных средств, капитальными вложениями и с другими долгосрочными  активами. Такого рода затраты имеют  самый длительный период оборота.

     Оценка  управленческой деятельности строится на классификации затрат на эффективные  и неэффективные.

     Эффективные — затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты. Неэффективные — расходы непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, поскольку не будет произведен продукт. Неэффективные расходы — это потери в производстве. К ним относят потери от брака, простоев, недостачи незавершенного производства и материальных ценностей на общезаводских складах и в цеховых кладовых, порчу материалов и др. Обязательность выделения неэффективных расходов диктуется тем, чтобы в будущем они не вошли в нормы и сметы.

     2.4 Учет затрат на рабочую силу 

     Рабочая сила занимает центральное место  в производственной; деятельности и  является одной из составляющих производственных ресурсов. Только рабочая сила, живой  труд создает прибавочную стоимость. Управленческий учет затрат на рабочую  силу в системе управления занимает одно из центральных мест и представлен  как часть, учета издержек производства.

     Учет  затрат на рабочую силу должен вестись  по следующим направлениям:

1. Учет затрат на рабочую силу по классификационным группам — основная заработная плата производственных рабочих, занятых на технологических операциях; оплата труда, входящая в состав накладных расходов.
2. Учет начислений и удержаний из заработной платы, причитающейся каждому работнику; учет различного вида отчислений, причитающихся отдельным фондам и внебюджетным организациям.

     Цель  учета затрат на рабочую силу — определение затрат рабочего времени рабочими по видам деятельности; величина выработки или степень выполнения сменного задания; достоверное исчисление заработной платы; расчеты с работающими по оплате труда, контроль за использованием фондов оплаты труда.