Учет косвенных затрат при калькулировании себестоимости продукции

·  Оплата услуг, оказываемых внешними организациями

·  Содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря

·  Обязательные сборы, налоги, платежи и отчисления по установленному законодательством порядку

Общепроизводственные косвенные  расходы - это совокупность издержек, связанных с производством, которые  нельзя (или экономически нецелесообразно) отнести непосредственно на конкретные виды изделий. В литературе их также  называют производственными накладными расходами, фабрично-заводскими накладными или косвенными производственными  расходами.

Отличительной особенностью общепроизводственных расходов является то, что в пределах масштабной базы они остаются неизменными. Изменить их можно управленческими решениями, а степень их покрытия - объемом  продаж.

Под масштабной базой в  управленческом учете понимается определенный интервал объема производства (продаж), в котором затраты ведут себя определенным образом, имеют какую-либо четко выраженную тенденцию. Например, предприятие располагает станочным  парком в 10 единиц оборудования. При  этом ежегодно производится 1 млн. единиц продукции. Годовая сумма амортизации  по этим основным средствам - 500 тыс. руб. Руководство предприятия решило удвоить объем выпуска, для чего ввело в эксплуатацию 10 дополнительных станков. Масштабная база, в рамках которой амортизационные отчисления до сих пор оставались постоянными (от 0 до 1 млн. штук изделий), изменилась. Теперь это другой интервал в объеме производства - от 1 до 2 млн. штук изделий. Амортизационные отчисления, являющиеся по своей сути постоянными издержками, выйдут на качественно иной уровень и снова зафиксируются на значении 1 млн. руб. до следующего изменения масштабной базы.

На некоторых производствах, выпускающих однородную продукцию, например в энергетической, угольной, нефтедобывающей отраслях промышленности, все расходы будут прямыми. На обрабатывающих предприятиях (в машиностроении, легкой, пищевой промышленности и  др.) косвенные расходы существенны. Таким образом, деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства.

Перечень статей затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определен ст. 253 гл. 25 НК РФ и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н. Эти нормативные  акты вместе с отраслевыми методическими  рекомендациями по планированию и учету  себестоимости являются общеметодологическими  нормативными документами, регламентирующими  порядок и условия формирования себестоимости на предприятиях всех отраслей экономики.

При калькулировании фактической себестоимости продукции особое место по-прежнему продолжает занимать вопрос отнесения на себестоимость тех или иных косвенных затрат. Известно, что всякое косвенное распределение затрат приводит к неточности в определении себестоимости, поэтому при организации учета необходимо так организовать их распределение и аналитику, чтобы минимизировать удельный вес данных затрат. Кроме того, при грамотном подходе к решению этого вопроса организация может извлечь значительную выгоду с точки зрения, как налогообложения, так и оперативного учета. И наоборот, пренебрежение вопросами внедрения эффективных систем распределения косвенных затрат нередко приводит к тому, что возникают существенные диспропорции в производственной программе, структуре продаж и ценовой политике организации, а это, в свою очередь, влечет за собой ухудшение финансовых результатов ее деятельности.

Для учета косвенных затрат используется система счетов: 20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак  в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы по продаже», 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов», 99 «Прибыли и убытки».

Так, косвенные затраты, связанные  с управлением и обслуживанием  основного производства, отражаются по Дебету счета 20 «Основное производство» (с Кредита счетов 25 и 26).

Косвенные затраты, связанные  с управлением и обслуживанием  вспомогательных производств, и  потери от брака отражаются по Дебету счета 23 «Вспомогательные производства» (с Кредита счетов 25 и 26). Затраты  по обслуживанию производства могут  учитываться (если это целесообразно) непосредственно на счете 23 «Вспомогательные производства» (без предварительного накапливания на счете 25). Потери от брака  списываются на Дебет счета 23 «Вспомогательные производства» с Кредита счета 28 «Брак в производстве».

Операционный промежуточный  счет 25 «Общепроизводственные расходы» отражает бухгалтерский учет общепроизводственных расходов, к которым относятся  расходы по работам, связанным с  обслуживанием основных и вспомогательных  производств организации. Общепроизводственные расходы в свою очередь подразделяются на расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования (РСЭО) и цеховые расходы (ЦР).

В состав РСЭО входят: амортизация  оборудования и транспортных средств; ремонт оборудования и транспортных средств; эксплуатация оборудования; внутризаводское  перемещение грузов; износ малоценных инструментов; прочие РСЭО.

В состав ЦР входят: содержание аппарата управления; заработная плата  прочего персонала; амортизация  зданий, сооружений, инвентаря; ремонт зданий, сооружений, инвентаря; содержание зданий, сооружений, инвентаря; износ  малоценных предметов; испытания, опыты, исследования; изобретательство и рационализаторство; охрана труда; прочие общецеховые расходы. Учет данных расходов рекомендуется вести в порядке, установленном отраслевыми указаниями по планированию и учету себестоимости продукции (работ, услуг).

Промышленные предприятия  с цеховой структурой управления учитывают РСЭО и ЦР в разрезе  каждого цеха основного и вспомогательного производства по статьям затрат.

Промышленные предприятия  могут учитывать ЦР вспомогательных  производств непосредственно на счете 23 «Вспомогательные производства».

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.2 Основы организации  распределения косвенных затрат

1.2.1 Методы распределения  косвенных затрат

 

В современных условиях хозяйствования в коммерческих организациях особую актуальность приобретают вопросы  распределения косвенных расходов между видами выпускаемой ими  продукции (работ, услуг). Их, как правило, распределяют сначала по видам (направлениям) деятельности, а затем (внутри каждого  вида деятельности) — по видам выпускаемой  продукции. От того, насколько рационально  они распределены, зависит точность определения себестоимости по отдельным  технологическим линиям и видам  продукции. Последнее, в свою очередь, имеет большое значение для политики предприятия в области ценообразования  и его структурной политики (формирование номенклатуры выпуска и реализации продукции).

Существует три основных метода распределения косвенных  затрат между производственными  подразделениями:

– метод прямого распределения  затрат;

– пошаговый (последовательный) метод распределения затрат;

– метод взаимного распределения  затрат (двухсторонний)

Метод прямого распределения  косвенных затрат наиболее прост: расходы  по каждому обслуживающему подразделению  относятся на производственные подразделения  напрямую, минуя прочие обслуживающие  подразделения. Он применяется в  тех случаях, когда непроизводственные центры ответственности не оказывают  друг другу услуги.

Преимуществом этого метода являются его простота и не трудоемкость. Главный же его недостаток состоит  в том, что он ведет к серьезным  искажениям при определении реальной себестоимости различных видов  продукции.

Например, на предприятии  выпускается два вида продукции — А и Б. При этом изделие А выпускается на основе машинной технологии, а изделие Б — ручного труда. Тогда при применении базы распределения «Прямые затраты труда» себестоимость первого вида продукции будет занижена, второго — завышена, а при применении базы распределения «Часы работы оборудования» — наоборот.

Пошаговый метод распределения  производственных косвенных расходов применяется в тех случаях, когда  непроизводственные подразделения  оказывают друг другу услуги в  одностороннем порядке. Например, услуги ремонтного цеха в одностороннем  порядке потребляются складом готовой  продукции и цехом основного  производства, а услуги администрации  – основным цехом, складом готовой  продукции и ремонтным цехами. Процесс распределения непроизводственных затрат между производственными  подразделениями осуществляется поэтапно.

1 Шаг. Определение затрат  по подразделениям. Учитываются  все затраты подразделения.

2 Шаг. Определение базовой  единицы, т.е. единицы объема  предоставляемых вспомогательным  подразделением услуг, используя  которую, можно легко определить потребление этих услуг другими подразделениями. Например, для ремонтного цеха – это количество времени на ремонт, для транспортного цеха – пробег автотранспорта (км), складских помещений – площадь (м 2) и т.д.

3 Шаг. Распределение затрат. Выполняется на основе выбранной  базы распределения. Общий порядок  распределения – от непроизводственных  подразделений к производственным. В результате распределения все затраты непроизводственных подразделений должны быть присвоены производственным центрам затрат. После распределения затрат одного вспомогательного подразделения оно больше не учитывается и в дальнейшем исключается из процесса пошагового распределения, т.е. затраты других вспомогательных подразделений на его счет не распределяются.

Пошаговый метод распределения  производственных косвенных расходов является более трудоемким, однако по сравнению с предыдущим методом дает более точную картину себестоимости отдельных видов продукции.

Метод взаимного распределения  затрат назван двухсторонним, что отражает суть производственных отношений между  центрами ответственности. Он применяется  в тех случаях, когда между  непроизводственными подразделениями  происходит обмен внутрифирменными услугами. Однако вручную без использования  программного продукта его можно  применить лишь при наличии двух непроизводственных подразделений.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.2.2 Особенности  выбора базы распределения

 

Идея создания системы  управленческого учета для российских предприятий становится все более  актуальной, тем более что теоретическая  проработка этого вопроса отечественными экономистами с учетом изменений  в законодательстве в последние несколько лет идет довольно успешно. Разработка новой системы управленческого учета в некоторых случаях позволяет без значительных инвестиций повысить эффективность деятельности предприятия за счет задействования "текущих резервов". Однако создание полноценной автоматизированной системы требует значительных финансовых затрат, и пока этот проект реализован только на немногих крупных производственных предприятиях.

Особенностью российских систем калькулирования себестоимости, которые реально используются на предприятиях, является применение метода учета затрат по полной себестоимости. Маржинальный подход (методы директ-костинг, по неполной себестоимости) на производственных предприятиях пока не получил должного распространения, тем более что он в силу своих ограничений часто бывает неприменим и не решает важнейших экономических вопросов: определение рентабельности продукции, планирование на долгосрочный период и т.д.

При расчете полной себестоимости  продукции производственного предприятия  основная проблема заключается в  возможно более адекватном распределении  косвенных (накладных) расходов по объектам калькулирования - продуктам предприятия.

Очевидно, что при сопоставлении  себестоимости продукции с ценами рынка на предприятии может быть принято решение об исключении из производственной программы тех  ее видов, которые характеризуются  невысокой рентабельностью или  убыточны. При этом часто упускается из виду тот факт, что подобная ситуация может сложиться в результате некорректного распределения косвенных (накладных) расходов между отдельными видами продукции.

Между тем во всех отраслях производственной сферы достаточно четко прослеживается тенденция  к увеличению доли накладных расходов в себестоимости продукции. Объясняется  это заменой живого труда машинным, что приводит к увеличению доли работников, в большей степени обеспечивающих технологический процесс, чем непосредственно  участвующих в нем (операторов, наладчиков, программистов и др.). Кроме того, необходимость отслеживания изменений  потребностей рынка и соответствующего реагирования на эти изменения требует  вовлечения все большего числа работников в процесс маркетинговых исследований, экономического анализа конструкторско-технологических  разработок и т.п. Таким образом, постоянно возрастающая доля накладных  расходов требует усиления внимания к обоснованности их распределения  между отдельными объектами.