Учет нематериальных активов. Амортизация нематериальных активов

    Для постановки на учёт нематериальных активов принципиально важно документально подтвердить исключительные права предприятия на данный объект, поэтому необходимо рассмотреть правовое обеспечение операций с нематериальными активами.

    Права на использование объектов интеллектуальной собственности передаются правообладателем пользователю на основании лицензионного договора, авторского договора, договора коммерческой концессии и других договоров.

    При передаче прав использования того или иного нематериального актива другой организации по неисключительной лицензии правообладатель сохраняет за собой все права, подтверждаемые патентом. В этом случае объект, переданный в пользование, не списывается с баланса организации – правообразователя, а продолжает учитывается на счете нематериальных активов, для чего может быть открыт субсчёт «Нематериальные активы, переданные в пользование ». Правообразователь начисляет амортизационные отчисления по данному объекту в обычном порядке.

     Обусловленные соответствующим договором платежи, получаемые лицензиатором, рассматривают как доход. В зависимости от предмета деятельности организации – правообладателя они отражаются записью по дебету счёта  расчётов с покупателями и заказчиками и кредиту счёта продаж или счета прочих доходов и расходов. Счет продаж используется, когда предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, является предметом деятельности организации. В иных случаях записи делаются по счету «Прочих доходов и расходов». 

2. ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ.

      Оценка нематериальных активов – это денежное выражение стоимости нематериальных активов, в которой они находят отражение в бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете применяются два вида оценки нематериальных активов: оценка по первоначальной стоимости и оценка по остаточной стоимости.

    Первоначальная стоимость нематериальных активов – стоимость нематериальных активов при их принятии к бухгалтерскому учету.

    Остаточная стоимость нематериальных активов – первоначальная стоимость нематериальных активов за минусом начисленной амортизации.

     ПБУ 14/2000 предусматривает различные варианты определения первоначальной стоимости нематериальных активов в зависимости от способов их поступления в организацию.

1. Первоначальной стоимостью нематериальных активов, приобретённых за плату, признаётся сумма фактических расходов на приобретение, за исключение НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

          Фактическими затратами на приобретение  нематериальных активов могут  быть:

• суммы, уплаченные в соответствии с договорами уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациями за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
• регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведённые в связи с приобретением исключительных прав правообладателя;
• невозмещенные налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретён объект нематериальных активов:
• иные расходы, непосредственно связанных с приобретением нематериальных активов.

    При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями предусмотрена отсрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, суммы оплаты труда занятых этим работником, соответствующие отчисления на страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость объектов нематериальных активов.

   2. Первоначальной стоимостью нематериальных активов, созданных организацией, признаётся сумма всех фактических расходов на создание, изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Нематериальные  активы считаются созданными в случае, если:

• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации – работодателю;
• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не  являющимся работодателем, принадлежит организации – заказчику;
• свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

   Не  включаются, а фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связанные с приобретением активов.

   3. первоначальной стоимостью нематериальных активов, полученных по договора,   предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, признается стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров.

        При невозможности установить  стоимость товаров, переданных  или подлежащих передаче организацией  по таким договорам, величину стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

   4. Первоначальной стоимостью нематериальных  активов, внесенных в счет вклада в уставной капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

   5. Первоначальной стоимостью нематериальных  активов, полученных организацией  по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

       Согласно действующему законодательству  РФ в ряде случаев предусмотрена  обязательная экспертная оценка  поступающих объектов нематериальных активов:

- если  в сделку вовлекается объект, полностью или частично принадлежащий  РФ, субъектам РФ либо муниципальным  образованиям;

- при  безвозмездном поступлении объекта;

- при  внешнеторговых бартерных сделках;

   - при поступлении объекта в качестве вклада в уставный капитал ООО или АО, если номинальная стоимость вклада превышает 200 минимальных оплат труда.

   Экспертная  оценка – это независимая оценка, производимая квалифицированными специалистами- оценщиками.

       Оценка нематериальных активов базируется на следующих подходах:

- затратный;

- доходный.

      Сущность затратного подхода заключается в определении современной рыночной стоимости оцениваемой собственности через суммирование всех расходов, необходимых для её создания. Полученная таким образом стоимость нового актива должна быть скорректирована с учетом накопившихся за время его жизни изменений, которые, как правило, выражаются в снижении стоимости оцениваемого объекта за счет его устаревания. Сумма затрат, необходимых для приобретения данной собственности, может быть получена тремя методами. 

2.1. Метод стоимости замещения.

        В определённых случаях  при оценке нематериальных активов возможно применение одного из принципов оценки – принципа замещения. Он устанавливает, что максимальная цена собственности определяется минимальной суммой, которую следует заплатить при покупке объекта аналогичной полезности. В таком случае используется стоимость замещения, под которой понимают стоимость нового актива, эквивалентного оцениваемому по назначению и его функциональным возможностям. При этом допускается отличия во внешнем оформлении и построении структуры объекта. Что же касается оценки объектов интеллектуальной собственности, то следует заметить, что здесь метод стоимости замещения слабо применим из – за сложности определения стоимости создания этих объектов, а также вследствие трудности, а порой и невозможности отыскания необходимой информации по объектам аналогичной полезности.  

2.2. Метод восстановительной стоимости.

      При оценке некоторых нематериальных активов представляется возможным рассчитать сумму затрат, необходимых для создания новой точной копии оцениваемого актива, исходя из действующих цен на товар, услуги и стоимости рабочей силы в том регионе и в той области экономики, в которых этот актив используется. Стоимость объекта, определяемая таким образом, носит название «восстановительной стоимости». На практике построение такой стоимости выглядит как составление сметы, содержащей все необходимые расходы. Данный метод является основным при оценке уникальных нематериальных активов. 

2.3. Метод исторических затрат.

         Этот метод построен на учете фактических затрат, зафиксированный в бухгалтерской документации того предприятия, где происходило создание оцениваемого нематериального актива. С точки зрения налоговых органов такая процедура определения стоимости должна выглядеть наиболее достоверной.

           Доходный метод предполагает исчисление финансовых результатов хозяйственной деятельности юридического лица от использования объекта нематериальных активов в обороте (повышение уровня дохода или уровня конкурентоспособности). Но этот метод достаточно условен, так как его трудно представить в стоимостном выражении. Он требует значительных трудовых затрат на подготовку информации для расчета факторов времени и инфляции. Данный метод наиболее интересен для принятия решения о заключении сделки купли – продажи объекта и лицензионного договора на передачу прав использования объекта в хозяйственной деятельности другого юридического лица, когда балансовая стоимость должна отличаться от продажной.

         Оценка нематериальных активов,  стоимость которых при приобретении  в иностранной валюте производится  в рублях по курсу Банка  России, действующему на дату  приобретения организацией объектов  по праву собственности, хозяйственного ведения.

          Согласно п. 12 ПБУ 14/2000 «стоимость  нематериальных активов, по которой  они приняты к бухгалтерскому  учету, не подлежит изменению,  кроме случаев, установленных  законодательством РФ». С точки  зрения бухгалтерского учета внеоборотных активов принципиальное значение имеют два возможных вида изменения их первоначальной стоимости:

• в связи с изменением рыночной стоимости аналогичных внеоборотных активов (переоценка), что в настоящее время прямо не предусмотрено Российским законодательством. В отличие от материальных объектов нематериальные объекты подвержены физическому износу, и поэтому уменьшение их стоимости с течением времени определяется двумя факторами: функциональным и экономическим устареванием.    Функциональное устаревание – нарастающее несоответствие функциональных возможностей объекта современным рыночным представлениям о характеристиках собственности такого типа.       Уменьшение стоимости, обусловленное этим фактором, определяется путём расчета стоимости необходимых доработок (например, это характерно для программных продуктов). Экономическое устаревание вызывается изменением общей экономической ситуации в стране, регионе, отрасли, перестройкой инфраструктуры в месте расположения предприятия. Величина экономического устаревания рассчитывается путем капитализации изменения денежного потока от реализации продукции, связанной с рассматриваемым активом;
• учет так называемых последующих затрат, т. е. затрат, связанных с содержанием объекта внеоборотных активов на балансе организации. ПБУ 14/2000 не устанавливает правил признания и отражения в бухгалтерском учете последующих затрат.