Учет расчетов по налогу на прибыль

      9) в виде имущества (включая денежные  средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному  в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение;

 Плательщиками налога на прибыль являются:

• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

   Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета или на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.[10]

   Согласно  п. 1 ст. 55 НК РФ, под налоговым периодом понимается календарный год или иной период, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов (по итогам которых уплачиваются авансовые платежи). 
Глава 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль» определила налоговый период по налогу на прибыль как календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ). Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п.2 ст.285 НКРФ). 
Таким образом, каждый налоговый период — календарный год (с 1 января по 31 декабря) — включает в себя четыре отчетных периода (1 квартал, полугодие, 9 месяцев, год), при этом налог на прибыль исчисляется по итогам каждого отчетного периода нарастающим итогом.

   Предприятия (за исключением малых) могут выбирать одну из двух форм уплаты налога на прибыль:

        1) ежеквартально с уплатой в течение квартала авансовых взносов; 
          2) ежемесячно от фактически полученной прибыли;[ 10]

         Сумма налога на прибыль по  итогам года (налогового периода)  уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.   Квартальные авансовые платежи уплачиваются не позднее         28 дней со дня окончания соответствующего квартала. 
Ежемесячные авансовые платежи, исчисляемые в общем порядке, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода. Ежемесячные авансовые платежи, исчисляемые по фактически полученной прибыли, уплачиваются не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным.

     По  итогам отчетного (налогового) периода  суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате квартальных авансовых платежей. 
Квартальные платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

   Налог на прибыль организаций исчисляется налогоплательщиком самостоятельно по ставке 20%, а его суммы распределяются в следующем порядке: 2%-в федеральный бюджет и 18% - в бюджеты субъектов РФ. При этом законодательными органами субъектов РФ налоговая ставка может быть понижена, но не может быть ниже 13,5% (ст. 284 НК РФ).[8,216]

 
 
 
 
 

1. Порядок учета  расчетов по налогу на прибыль.

 

       ПБУ 18/02  предусматривает отражение  в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу на прибыль в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствие с законодательством РФ. [7,5]

       Расчет налога на облагаемую прибыль в бухгалтерском учете начинается с определения суммы налога на бухгалтерскую прибыль. 
      Бухгалтерская прибыль образуется в бухгалтерском учете в результате отражения доходов и расходов в установленном нормативными актами порядке. Она определяется по данным формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

     Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли в ПБУ 18/02 названа условным расходом по налогу на прибыль (УР). Именно расходом  в силу того, что уплата налога означает уменьшение активов организации.

Условный  доход(расход) рассчитывается по формулам:

     Условный  доход = Бухгалтерский убыток × Ставка налога

     Условный  расход = Бухгалтерская прибыль ×  Ставка налога

     Сумма условного расхода, начисленного  за отчетный период, отражается следующей записью:

     Д 99 «Прибыли и убытки» субсчет  «Условный налоговый расход по налогу на прибыль»

     К 68 «Расчеты по налогам и сборам»  субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». 
В бухгалтерском учете условный доход отражается следующей проводкой: 
Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» 
К 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Условный налоговый доход по налогу на прибыль». 
Условный доход рассчитывается и отражается в учете лишь в том случае, когда по данным налогового учета получен убыток. 
     Налогооблагаемая прибыль не всегда совпадает с бухгалтерской, поскольку она формируется исходя из правил признания доходов и расходов, установленных налоговым законодательством. Поэтому определение налога на облагаемую прибыль в бухгалтерском учете связано с определением разниц, на которые отличаются суммы доходов и расходов, отраженные в бухгалтерском учете, от их сумм, признаваемых в целях налогообложения. Они показывают, за счет каких доходов и расходов налоговая прибыль отличается от бухгалтерской.

     Разницы, возникающие по отношению к бухгалтерской  прибыли, в ПБУ 18/02 подразделены на постоянные и временные.[10]

     Постоянные  разницы (ПР) — это те доходы и расходы, которые отражены в бухгалтерском учете, но не учитываются при налогообложении прибыли ни в текущем отчетном, ни в последующих отчетных периодах. В результате постоянные разницы увеличивают или уменьшают налоговую базу отчетного периода по отношению к сумме бухгалтерской прибыли (п. 4 ПБУ№18/02). Постоянные разницы возникают по разным причинам, в том числе когда сумма фактических расходов превышает нормы, в пределах которых они принимаются для целей налогообложения (например, сверхнормативные суточные, расходы на рекламу), или когда какие-то расходы не признаются в целях налогообложения (штрафы и другие санкции в бюджет) или признаются при определенных условиях, которые не выполнены (стоимость недостач материальных ценностей, когда факт отсутствия виновных лиц не подтвержден уполномоченным органом государственной власти) и по другим аналогичным причинам. Информация о постоянных разницах может формироваться на основании первичных учетных документов либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно, например, в регистрах налогового учета или совмещенных регистрах бухгалтерского и налогового учета(п. 5 ПБУ №18/02). Постоянные разницы должны отражаться обособленно в аналитическом учете по счету учета тех активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница. При этом порядок формирования информации о постоянных разницах определяется организацией самостоятельно. Например, она может формироваться в регистрах бухгалтерского учета на отдельных субсчетах. 
Поскольку имеют место разницы в сумме прибыли между бухгалтерским и налоговым учетом, то возникают и разницы в сумме налога. Сумма налога, возникающая в связи с постоянной разницей, в ПБУ 18/02 названа постоянным налоговым обязательством.

     Постоянное  налоговое обязательство — это сумма, приводящая к увеличению платежей налога на прибыль в данном отчетном периоде. 
Постоянное налоговое обязательство возникает в том случае, если налоговая прибыль больше бухгалтерской прибыли. Сумма этого обязательства определяется умножением величины постоянной разницы на ставку налога на прибыль.

ПНО= ППР ×С /100,

где  С- ставка налога на прибыль, действующая  на  отчетную дату

ППР- постоянные положительные разницы.

В бухгалтерском  учете постоянные налоговые обязательства  отражаются следующими записями на счетах бухгалтерского учета:

Д 99 «Прибыли и убытки»

К 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет  «Расчеты по налогу на прибыль».

     По  данным организации ООО «Станок»,  рассмотренной а приложении № 2 , в отчетном периоде расходы на продажу составили 95 000руб, из них расходы на рекламу сверх норм составило – 7000 руб. На сумму сверхнормативных расходов на рекламу начислено постоянное налоговое обязательство в размере 1680 руб. (7000 руб.×20%). ПНО отражено следующей проводкой.

Д 99 «Прибыли и убытки»

К 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет  «Расчеты по налогу на прибыль».

     Сумма налога, уменьшающая  налоговые платежи  по налогу на прибыль в отчетном периоде, называется постоянным налоговым активом. ПНА рассчитывается  по следующей формуле

ПНА= ПОР×С/100,

где ПОР  – постоянные отриц.разницы.

Отразить  возникшую в рассматриваемом  случае разницу в сумме налога можно следующей проводкой:

Д 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет  «Расчеты по налогу на прибыль» 
К 99 «Прибыли и убытки» — отражено уменьшение налога на прибыль в связи с наличием доходов, не признаваемых в целях налогообложения.

Постоянные  налоговые активы за данный отчетный период отсутствуют.

     Временные разницы (ВР) формируют бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах (п. 8 ПБУ №18/02). Временные разницы возникают только в том случае, если в налоговом учете расходы (доходы) списываются (начисляются) медленнее или быстрее, чем в бухгалтерском учете. Здесь речь идет об одних и тех же суммах доходов и расходов, которые учитываются при формировании прибыли и в бухгалтерском, и в налоговом учете, но происходит это в разных отчетных периодах. Соответственно в отличие от постоянных разниц, которые сразу же относятся на увеличение или уменьшение прибыли, временные разницы постепенно в течение нескольких отчетных периодов увеличивают или уменьшают ее.

     Причинами возникновения временных разниц являются несовпадение момента признания  доходов и расходов в бухгалтерском  и налоговом учете (например, в отношении процентов по заемным средствам, выданным более чем на один отчетный период), применение различных способов и методов учета доходов и расходов для целей бухгалтерского учета и налогообложения (например, разных методов амортизации основных средств) и др. 
Информация о временных разницах может формироваться на основании первичных учетных документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно, например, в регистрах налогового учета или совмещенных регистрах бухгалтерского и налогового учета.

     Временные разницы в зависимости от характера  их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) делятся на:

     - вычитаемые временные разницы;

     - налогооблагаемые временные разницы;

     Вычитаемые  временные разницы (ВВР) возникают в случае, если налогооблагаемая прибыль оказалась временно больше, чем бухгалтерская, это временные разницы, которые в отчетном периоде приводят к увеличению налога на прибыль, рассчитанного исходя из бухгалтерской прибыли, а в следующих отчетных периодах — к его уменьшению (п. 8 ПБУ № 18/02). 
Вычитаемые временные разницы, возникшие в отчетном периоде, представляют собой :

     ♦ доходы, не отраженные в бухгалтерском учете, но возникшие в целях налогообложения (например, проценты по заемным средствам, выданным более чем на один отчетный период, которые в бухучете начисляются в соответствии с договором, а в налоговом — на конец отчетного периода); 
       ♦ расходы, которые, наоборот, отражены в бухгалтерском учете, но не признаются при налогообложении прибыли (например, убыток, полученный от реализации амортизируемого имущества, который в бухгалтерском учете возникает на дату реализации основного средства, а в налоговом — равномерно в течение периода, представляющего собой разницу между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации). 
Поскольку указанные доходы и расходы учитываются при налогообложении прибыли в отчетном периоде, то в следующих периодах их влияние будет исключено при формировании налогооблагаемой прибыли.

            Налогооблагаемые временные разницы  (НВР) возникают в случае, если  налогооблагаемая прибыль оказалась  временно меньше, чем бухгалтерская,  т. е. они приводят к уменьшению  налога на прибыль в отчетном  периоде по отношению к сумме,  рассчитанной по бухгалтерской прибыли, а в следующих отчетных периодов – к его увеличению.

     Налогооблагаемые  временные разницы, образовавшиеся в отчетном периоде, представляют собой:

     - доходы, которые отражены в бухгалтерском  учете, но не признаются при  налогообложении прибыли;

     - расходы, которые, наоборот, не  отражены в бухгалтерском учете,  но возникают в целях налогообложения;

.

     В силу того, что указанные суммы  исключены из налогооблагаемой прибыли  отчетного периода, они будут  учтены при формировании налогооблагаемой прибыли в будущих периодах и соответственно увеличат ее. 
Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода согласно п. 13 ПБУ 18/02 отражаются в бухгалтерском учете обособленно — в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница.[9]