Учет текущих обязательств

Затем, когда продукция уже доставлена или услуга оказана, и доход на самом деле заработан, счет дохода будущих  периодов уменьшается, а соответствующий счет дохода кредитуется. Эта последняя запись зачастую является одной из корректирующих записей в конце года.

Государственные законы требуют от субъектов уплаты определенных налогов. После начисления налогов они  учитываются как обязательства, а после уплаты - списываются. Налоги на прибыль устанавливаются Налоговым кодексом. Возникновение различий между прибылью, исчисляемой в целях финансовой отчетности, и прибылью в целях налогообложения неизбежно. Предполагаемое обязательство должно учитываться как текущее обязательство, основанное на максимально точных расчетах фирмы.

Некоторые обязательства  определяются на основе дохода субъекта (премии, налоги на прибыль и т.д.), то есть зависят от будущих результатов. Точные суммы могут быть определены только в конце года, но очень часто требуется их ежеквартальная оценка. До момента оплаты они представляют собой текущие обязательства субъекта.

Концептуальную основу учета составляют Международные стандарты финансовой отчетности, а также Национальные стандарты финансовой отчетности.

В частности, концептуальную основу учета текущих обязательств составляют МСФО 12 «Налог на прибыль»,  МСФО 19 «Вознаграждения работникам», МСФО 17 «Аренда» и некоторые разделы  НСФО 2.

Концепция по налогу на прибыль  изложена и представлена в МСФО 12 «Налоги на прибыль». Именно с  момента введения данного стандарта для достоверного представления и чтения финансовой отчетности, в разделах обязательств, текущих или долгосрочных, следует необходимость представления сумм обязательств по налогам, подлежащим к оплате, и отсроченных налоговых обязательств.

Цель МСФО 12 — определить порядок учета налогов на прибыль.  Главный вопрос учета налогов на прибыль заключается в том,  как следует учитывать текущие и будущие налоговые последствия: 

а)  будущего возмещения  (погашения)  балансовой стоимости активов  (обязательств),  которые признаются в отчете о финансовом положении предприятия;

b)  операций и других  событий текущего периода,  признаваемых  в финансовой отчетности предприятия. 

Сам факт признания обязательства  отражает то,  что отчитывающееся предприятие ожидает возместить или погасить балансовую стоимость этого обязательства.  Если существует вероятность того,  что возмещение или погашение такой балансовой стоимости приведет к увеличению (уменьшению)  величины будущих налоговых платежей по сравнению с величиной,  которая была бы определена,  если бы такое возмещение или погашение не имело никаких налоговых последствий, настоящий стандарт требует,  чтобы предприятие признавало отложенное налоговое обязательство (отложенный налоговый актив), с учетом определенных ограниченных исключений.

МСФО 12 требует, чтобы предприятие учитывало налоговые последствия операций и других  событий так же,  как оно учитывает сами эти операции и другие события.  Соответственно,  любые налоговые последствия,  относящиеся к операциям и другим событиям,  признанным в составе прибыли или убытка, также должны признаваться в составе прибыли или убытка. Любые налоговые последствия, относящиеся к операциям и другим событиям,  признанным не в составе прибыли или убытка  (либо в составе прочей совокупной прибыли, либо непосредственно в капитале), также должны признаваться не в составе прибыли или убытка  (либо в составе прочей совокупной прибыли,  либо непосредственно в капитале,  соответственно).  Аналогичным образом,  признание отложенных налоговых обязательств при объединении бизнеса влияет на сумму гудвила, возникающего при таком объединении бизнеса, или на сумму признанной прибыли от покупки по выгодной цене. 

МСФО 12 также регламентирует представление налогов на прибыль в финансовой отчетности и раскрытие информации,  касающейся налогов на прибыль. В целях данного стандарта,  налоги на прибыль включают в себя все национальные и зарубежные налоги,  взимаемые с налогооблагаемых прибылей.  Налоги на прибыль также включают налоги, удерживаемые у источника и уплачиваемые дочерним, ассоциированным предприятием или совместной деятельностью с сумм, распределяемых в пользу отчитывающегося предприятия.

В МСФО 12 используются следующие понятия:

 1) бухгалтерская прибыль - прибыль или убыток за период до вычета расхода по налогу;

2) налогооблагаемая прибыль  (налоговый убыток) -  прибыль (убыток)  за период,  определяемая (определяемый) в соответствии с правилами налоговых органов, в отношении которой (которого) уплачиваются (возмещаются) налоги на прибыль;

3) расход по налогу на прибыль  (доход по налогу на прибыль) - агрегированная сумма, включенная в расчет прибыли или убытка за период в отношении текущего налога и отложенного налога;

4) текущий налог -  сумма налогов на прибыль,  уплачиваемых  (возмещаемых)  в отношении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) за период;

5) отложенные налоговые обязательства -  суммы налогов на прибыль,  подлежащие уплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемых временных разниц;

6) отложенные налоговые активы -  суммы налогов на прибыль,  подлежащие возмещению в будущих периодах в отношении:

  а)  вычитаемых временных разниц;

  b)  перенесенных неиспользованных налоговых убытков;

  c)  перенесенных неиспользованных налоговых кредитов.

7) Временные разницы - разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства в отчете о финансовом положении и их налоговой базой.  Временные разницы могут представлять собой либо:

  а)  налогооблагаемые временные разницы,  т.е.  временные разницы,  которые приведут к образованию налогооблагаемых сумм при расчете налогооблагаемой прибыли (налогового убытка)  будущих периодов,  когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается;

  b)  вычитаемые временные разницы,  т.е.  временные разницы,  которые приведут к образованию вычетов при определении налогооблагаемой прибыли  (налогового убытка) будущих периодов,  когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается.

8) налоговая база актива или обязательства -  сумма,  относимая на актив или обязательство в налоговых целях.

Текущий налог за текущий и предыдущие периоды признается в качестве обязательства  в размере неоплаченной части.  Если сумма,  которая уже была уплачена в отношении текущего и предыдущих периодов,  превышает сумму,  подлежащую уплате в отношении этих периодов,  то сумма превышения признается в качестве актива.

Выгоды, относящиеся к налоговым  убыткам, которые можно перенести  на предыдущий период с целью возмещения текущего налога предыдущего периода, признаются в качестве активов.

Таким образом, МСФО 12 «Налоги на прибыль» позволяют верно учитывать текущие  обязательства хозяйствующего субъекта за определенный период.

МСФО 19 «Вознаграждения работникам»  должен применяться работодателем для учета вознаграждения работников.

МСФО 19 требует от компании признавать:

• обязательство в случае, когда работник оказал услугу в обмен на вознаграждение, подлежащее выплате в будущем;
• расход в случае, когда компания использует экономическую выгоду, возникающую в результате оказания работником услуги в обмен на вознаграждение.

МСФО 19 использует следующие термины:

• вознаграждения работникам - все формы вознаграждений и выплат, предоставляемых компанией работникам в обмен на оказанные им услуги;
• краткосрочные вознаграждения работникам – вознаграждения работникам (кроме выходных пособий и компенсационных выплат долевыми инструментами), подлежащие выплате в полном объеме в течение 12 месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги;
• прочие долгосрочные вознаграждения работникам – вознаграждения работникам (кроме выплат по окончании трудовой деятельности, выходных пособий и компенсационных выплат долевыми инструментами), задолженность по выплате которых не может быть погашена полностью в течение 12 месяцев после окончания периода, в котором работники оказали соответствующие услуги;
• вознаграждения по окончании  трудовой деятельности – вознаграждения работникам (пенсии), (кроме выходных пособий и компенсационных выплат долевыми инструментами), выплачиваемые по окончании трудовой деятельности.

Вознаграждения работникам, к которым применяется МСФО 19,  включают вознаграждения, которые обеспечиваются:

• согласно формализованным планам или другим формализованным соглашениям между предприятием и его работниками, группами работников или их представителями;
• согласно требованиям законодательства или в связи с внутриотраслевыми договорами,  в соответствии с которыми предприятия должны осуществлять взносы в национальные, государственные,  отраслевые или другие планы,  совместно учрежденные несколькими работодателями;
• сложившейся практикой,  которая ведет к появлению обязательства,  вытекающего из такой практики. Сложившаяся практика приводит к возникновению обязательства,  вытекающего из нее, если предприятие не имеет реальной альтернативы выплате вознаграждений работникам.

Примером обязательства, вытекающего  из практики, может служить ситуация, когда изменение сложившейся  практики предприятия приведет к  неприемлемому ущербу в его отношениях с работниками.

Вознаграждения работникам включают: 

• краткосрочные вознаграждения работникам, такие как заработная плата и взносы на социальное обеспечение, оплачиваемый ежегодный отпуск и оплачиваемый отпуск по болезни,  участие в прибыли и премии (если они подлежат выплате в течение 12 месяцев после окончания периода), а также льготы в неденежной форме  (медицинское обслуживание,  обеспечение жильем, автомобилями,  предоставление товаров или услуг бесплатно или по льготной цене)  для существующих работников;
• вознаграждения после окончания трудовой деятельности, какие как пенсии, прочие выплаты при выходе на пенсию,  страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности; 
• прочие долгосрочные вознаграждения работникам, включая отпуск за выслугу лет, длительный отпуск,  празднование юбилеев или иные вознаграждения за выслугу лет,  выплаты при длительной потере трудоспособности,  а также участие в прибыли,  премии и отложенное вознаграждение  (если эти виды вознаграждения не подлежат выплате в течение двенадцати месяцев после окончания периода);
• выходные пособия.

Вознаграждения работникам включают вознаграждения, предоставляемые как  работниками, так и их иждивенцам, и могут осуществляться путем  выплат (или предоставлением товаров или услуг), осуществляемых в пользу либо работников или других иждивенцев, либо страховых компаний.

Работник может оказывать услуги компании на основе полного рабочего дня, частичной занятости, на постоянной, разовой или временной основе. Для целей МСФО 19 в число работников входят директора и другой управленческий персонал.

Учет краткосрочных вознаграждений работникам обычно не вызывает затруднений,  поскольку для оценки обязательств или затрат не требуется использование  актуарных допущений, и у предприятия не может возникнуть актуарная прибыль или убыток.  Более того,  обязательства по краткосрочным вознаграждениям работникам оцениваются на недисконтируемой основе.

Если работник оказывает предприятию  услуги в течение учетного периода,  предприятие должно признать недисконтированную величину краткосрочных вознаграждений работникам,  подлежащую выплате в обмен на эти услуги: 

• в качестве обязательства (начисленного расхода), после вычета любой уже выплаченной суммы. Если уже выплаченная сумма превышает недисконтированную величину выплат, предприятие должно признать это превышение в качестве актива  (авансовых расходов) в той мере,  в какой авансовые расходы приведут,  например,  к сокращению будущих платежей или возврату денежных средств;
• в качестве расхода.

Концепция по аренде изложена и представлена в МСФО 17 «Аренда».  Цель данного  стандарта заключается в определении  надлежащей учетной политики и состава  информации, подлежащей раскрытию, в  отношении договоров аренды для  арендаторов и арендодателей.

Стандарт применяется для учета всех договоров аренды, за исключением: 

• договоров аренды,  относящихся к разведке или использованию полезных ископаемых, нефти, природного газа и аналогичных невозобновляемых ресурсов;
• лицензионных соглашений,  предметом которых являются такие объекты,  как кинофильмы, видеозаписи, пьесы, рукописи, патенты и авторские права.

Однако не допускается применять  настоящий стандарт в качестве базы измерения: 

• недвижимости, находящейся в распоряжении арендаторов, которая отражается в учете как инвестиционное имущество (МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество»); 
• инвестиционного имущества,  предоставленного арендодателями по договорам операционной аренды (МСФО (IAS) 40);
• биологических активов,  находящихся в распоряжении арендаторов по договорам финансовой аренды (МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»); 
• биологических активов,  предоставленных арендодателями по договорам операционной аренды (МСФО (IAS) 41).