Учет затрат по строительству объектов

     Пример. ЗАО «Заказ» (заказчик-застройщик) заключило с ЗАО «Дом» (подрядчик) договор строительного подряда. Заказчик перечислил подрядчику аванс 60 000 руб. По окончании работ подрядчик выставил счет на сумму 90 000 руб. (в том числе НДС — 13 729 руб.).

     По  таким работам подрядчик выписывает на имя заказчика справку о  стоимости выполненных работ  по форме № КС-3. 

     В бухгалтерском учете ЗАО «Заказ»  сделаны следующие проводки: 

     Дебет сч. 60, субсч. «Авансы выданные» Кредит сч. 51 — 60 000 руб. -перечислен аванс подрядчику на выполнение строительно-монтажных работ;

     Дебет сч. 08, субсч. 3 «Строительство объектов основных средств» Кредит сч. 60, субсч. «Расчеты с подрядчиками» — 76 271 руб. — приняты подрядные работы ЗАО «Дом»;

     Дебет сч. 19, субсч. «Расчеты с инвестором» Кредит сч. 60, субсч. «Расчеты с подрядчиками» — 13 729 руб. — отражен НДС по подрядным работам ЗАО «Дом»;

     Дебет сч. 60, субсч. «Расчеты с подрядчиками»  Кредит сч. 60, субсч. «Авансы выданные»  — 60 000 руб. — зачтен ранее выданный аванс;

     Дебет сч. 60, субсч. «Расчеты с подрядчиками»  Кредит сч. 51 — 30 000 руб. — произведен окончательный расчет с ЗАО «Дом». 

     Затраты на содержание заказчика-застройщика (собственные затраты заказчика-застройщика) также покрываются за счет средств инвестора. Эти средства закладываются в смету отдельной строкой. Заказчик-застройщик собственными силами проводит следующие работы:

• выдает исходные данные для разработки проектно-сметной документации, размещает заказ на разработку всей необходимой для строительства объекта документации, проводит ее согласование в установленном порядке, осуществляет поиск подрядчиков, заключает договоры подряда на разработку документации и выполнение всего комплекса строительных, монтажных и пусконаладочных работ, поставку оборудования и материалов;
• осуществляет приемку, учет, надлежащее хранение находящегося на складах оборудования, изделий и материалов, их передачу в монтаж;
• выполняет все необходимые работы по подготовке строительной площадки, осуществляет надзор за соблюдением норм и правил при строительно-монтажных работах, приемку законченных работ и подготовку объекта к передаче в эксплуатацию.

     Кроме того, заказчик-застройщик обеспечивает рациональное и экономное расходование выделенных на строительство средств, своевременно оплачивает материалы, оборудование, выполненные работы и т. д., принимает меры к сокращению сроков строительства. Для выполнения таких работ необходимо произвести ряд затрат. Эти затраты указываются в составе сметы на содержание заказчика-застройщика:

• расходы по оплате труда, в том числе основная заработная плата, исчисленная из должностных окладов, дополнительные выплаты стимулирующего характера, материальная помощь, доплата за выслугу лет, выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда, оплата отпусков, прочие расходы на оплату труда;
• налоги и отчисления (единый социальный налог, взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, налог на имущество, налог на рекламу, налог с владельцев транспортных средств, земельный налог и др.);
• суммы начисленной амортизации;
• материальные расходы, в том числе командировочные расходы, аренда и содержание служебного легкового автотранспорта, аренда и содержание грузового и специализированного автотранспорта, аренда и содержание зданий и сооружений, расходы на коммунальные услуги, обучение и повышение квалификации кадров, участие в семинарах, конференциях, представительские расходы, расходы при сокращении численности аппарата управления, расходы на приобретение канцелярских принадлежностей, технической и справочной литературы, содержание сторожевой охраны, приобретение хозяйственного инвентаря, расходы на охрану труда и технику безопасности, приобретение и обслуживание оргтехники, расходы на рекламу, типографские расходы, компенсация расходов по использованию для нужд производства личного автотранспорта, расходы по разъезду по служебным делам общественным транспортом, оплата юридических услуги консультаций, аудиторского обслуживания, кассового обслуживания, прочие расходы.

     Собственные затраты заказчика образуются из затрат, непосредственно связанных  с выполнением работ по договору и общехозяйственных расходов. Затраты, непосредственно связанные с  выполнением работ по договору, определяются на основе установленных норм на содержание заказчика. Все расходы по содержанию заказчика-застройщика (собственные расходы заказчика, связанные со строительством) предварительно учитываются на :чете 26 «Общехозяйственные расходы» или 20 «Основное производство». А в конце месяца они списываются на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 3 «Строительство объектов основных средств». Однако следует различать установленные нормы на содержание заказчика и договорную стоимость работ. Основной правовой документ, регулирующий производственно-хозяйственные и другие взаимоотношения субъектов инвестиционной деятельности, — договор (контракт) между ними. Иначе говоря, договором может быть предусмотрено, что заказчик получает от инвестора определенную сумму денежных средств и в дальнейшем сам полностью отвечает за строительство. На эти денежные средства он самостоятельно определяет подрядчика и собственные затраты. Все, что превышает полученную плату, заказчик финансирует самостоятельно. Заказчик-застройщик несет перед инвестором имущественную и иную предусмотренную действующим законодательством ответственность за рациональное использование выделенных для строительства ресурсов и материальных ценностей. Обычно инвестор и заказчик заранее определяют норму расхода на содержание службы заказчика, которая рассчитывается в процентах от стоимости договора в целом. Экономия средств на содержание заказчика также включается в стоимость объекта:

     Дебет сч. 08 Кредит сч. 90 — образовалась экономия средств на содержание службы заказчика.

     Если  заказчик одновременно осуществляет работы на нескольких объектах, то на счете 08 необходимо открыть соответствующие  счета по учету затрат на каждом объекте. Общехозяйственные расходы  в этом случае необходимо предварительно учитывать на соответствующем счете, а впоследствии распределять между объектами, строительства согласно учетной политике организации. Следует отметить, что заказчик может осуществлять капитальные вложения в собственные средства. Эти вложения тоже учитывается на счете 08, но уже не как незавершенное строительство, а как капитальные вложения. Данные затраты нужно учитывать обособлено от затрат, связанных с выполнением функций заказчика. Таким образом, на счете 08 должны быть открыты следующие субсчета наиболее высокого порядка: «Собственное строительство» и «Строительство для инвестора».

     Как рассматривалось выше, заказчик имеет  собственные затраты, которые по правилам бухгалтерского учета должны отражаться на счете 08, но которые непосредственно  связаны с его производственной деятельностью. Например, заказчик приобрел канцелярские принадлежности, которые включены в сметную стоимость объекта:

     Дебет сч. 10 Кредит сч. 60 — приобретены  канцтовары; Дебет сч. 19 Кредит сч. 60 — учтен НДС по канцтоварам; Дебет  сч. 60 Кредит сч. 51 — оплачены канцтовары; Дебет сч. 20 Кредит сч. 10 — использованы канцтовары; Дебет сч. 08 Кредит сч. 20 — включены в стоимость объекта канцтовары как расходы по содержанию заказчика.

     Сама  по себе деятельность заказчика не имеет льгот по НДС, поэтому при  реализации своих услуг заказчик должен увеличить их стоимость на сумму НДС, уплачиваемого в бюджет. Таким образом, организация-заказчик может ежемесячно применять вычеты по НДС на общих основаниях, предусмотренных НК РФ по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления производственной деятельности, признаваемой объектом налогообложения. При ведении капитального строительства имеют место затраты, не увеличивающие стоимость основных средств. Учитываются они на счете капитальных вложений отдельно от затрат на строительство объектов, определяющих их стоимость, согласно оформленным в установленном порядке, оплаченным или принятым к оплате документам с подразделением в учете на затраты, предусмотренные и не предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства. К затратам, предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимости строительства, относятся:

• затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий;
• расходы перспективного характера (геологоразведочные, изыскательские и другие, связанные со строительством объектов) в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов;
• средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты будут приняты после ввода в эксплуатацию в собственность другими организациями;
• расходы, связанные с возмещением стоимости строений и посадок, сносимых при отводе земельных участков под строительство.

     К затратам, не предусмотренным в сводных  сметных расчетах стоимости строительства, относятся расходы:

• застройщика по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмездно другим предприятиям (основанием для списания этих расходов кроме соответствующих актов приема-передачи является справка принимающей стороны об отражении в учете данных затрат);
• по уплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных Банком России;
• в виде убытков по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, возникших вследствие стихийных бедствий, в том числе приведших к ликвидации основных средств;
• на консервацию строительства;
• по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством;
• связанные с уплатой процентов, штрафов, пеней и неустоек за нарушения в финансово-хозяйственной деятельности;
• иные расходы.

     Перечисленные расходы заказчик-застройщик учитывает  на счете учета незавершенного строительства. Лишь в дальнейшем, при передаче объекта строительства инвестору, сам инвестор определяет, какие расходы учитываются в стоимости основных средств, а какие — нет. Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, списываются со счета капитальных вложений за счет предусмотренных источников финансирования по мере полного проведения соответствующих работ. Если заказчик ведет учет поступления денежных средств как целевого финансирования, то все затраты списываются с кредита счета 08 на счета источников финансирования, т. е. на счет 86, в том числе на затраты, не увеличивающие стоимость объекта. При выполнении работ по строительству у заказчика-застройщика одновременно могут возникать различные дополнительные доходы и расходы.

     Если  организация-заказчик имеет доходы:

• от сдачи имущества, участвующего в строительных работах или являющегося объектом строительства, в аренду;
• штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров (по строительству);
• возмещения причиненных убытков;
• прибыли от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей,

     то  расходы предварительно учитываются  на счете 20, а потом списываются  в дебет счета 90 или 91.

     При составлении договора с инвестором может быть определено, что заказчик получает денежные средства, самостоятельно находит подрядчиков и финансирует их работы. Если стоимость работ меньше, чем заложено в договоре с инвестором, то доход остается в распоряжении заказчика. Таким образом, у заказчика может образоваться экономия средств, выделяемых для финансирования капитального строительства. Данные средства, кроме ассигнований из бюджета, по окончании строительства объектов также зачисляются на счет учета прибылей и убытков.

     Кроме доходов у заказчика могут  образоваться убытки, т. е. затраты, которые  не предусмотрены сметной документацией:

• убытки от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей;
• убытки, допущенные в результате порчи материальных ценностей;
• убытки от списания дебиторской задолженности, за исключением сумм, предъявленных ко взысканию с виновных лиц и организаций;
• убытки от ликвидации основных средств застройщика, кроме убытков по основным средствам, выбывшим от стихийных бедствий;
• присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров;