Учетная политика организаций

На допущении имущественной обособленности выстроена система ведения учета операций в рамках договора по доверительному управлению имуществом.

Однако допущение имущественной обособленности – это только допущение. Если учетная политика организации сформирована с учетом этого допущения, то в учетной политике об этом упоминать не нужно.

Если при формировании учетной политики (то есть организации учетного процесса) исходят из допущений, отличных, то такие допущения вместе с причинами их применения должны раскрываться в бухгателрской отчетности. Например, исключением из допущений имущественной обособленности является учет предмета лизинга на балансе лизингодателя.

2. Допущение непрерывности деятельности. «Организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности)» [ПБУ 1/08 п.5].

Организация работает сейчас и собирается работать в будущем. Она несет расходы сейчас, выручки нет, прибыли нет, но все это обязательно будет, так как сворачивать свою деятельность организация не намерена. Значит, она может отнести собранные по дебету счета 26 расходы в дебет счета 90 «Продажи» даже в отсутствии оборотов по кредиту этого счета, то есть в отсутствие выручки.

В каких же ситуациях это допущение может не соблюдаться? Не соблюдаться оно может тогда, когда организация принимает решение о своей ликвидации или о существенном сокращении ранее осуществляемой деятельности. Ведь эти решения могут повлиять на оценку активов организации.

Например, сокращая деятельность, организация будет вынуждена продать какую-то часть основных средств. Причем продать активы надо быстро, и они не совсем новые. Поэтому продавать придется по ценам более низким, чем та остаточная стоимость, которая кК актив отражается в первом разделе баланса.

В этой ситуации, когда допущение непрерывности деятельности организации не соблюдается, необходимо будет воспользоваться ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» по поводу оценки активов в балансе, создания необходимых резервов.

Так как организация в случае прекращения деятельности образует резерв, предназначенный для урегулирования обязательств перед физическими и юридическими лицами, то в бухгалтерской отчетности организации необходимо раскрыть информацию об этом резерве (п.13 ПБУ 16/02, п.8 ПБУ 8/01).

3.Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. «Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности)» [ПБУ 1/08 п.5].

По существу, это тот самый метод начисления, который закреплен и в налоговом учете. То есть как в бухгалтерском, так и в налоговом учете все операции должны отражаться в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Можно ли не соблюдать допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности? Можно, если это разрешено законодательством. Законодательство представляет возможность отступления от данного допущения организациям, имеющим статус малого предприятия.

Согласно п.20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (утв. Приказам Минфина РФ от 21.12.1998 года N 64) «решение о применении либо неприменении допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (кассового метода) принимается организацией самостоятельно». Отмечено также, что при выборе кассового метода учета затраты, связанные с производством и реализации товаров (работ, услуг), отражаются на счете 20 «Основное производство» только в части оплаченных материальных ценностей, использованных в производстве, в часто фактически выплаченной заработной платы и т. п.

4. Допущение последовательности применения учетной политики. «Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому» [ПБУ 1/08 п.5]. Соблюдение данного допущения обеспечивает создание определенной стабильности ведения учетного процесса. Если рассматривать учетную политику как совокупности способов ведения бухгалтерского учета, сложившуюся в конкретной организации, то учетная политика должна решать «стратегические» вопросы организации учетного процесса.

Однако данное допущение не означает возможности внесения изменений в учетную политику. О них будет рассказано в § 5 курсовой работы.

Требования.

В п.6 ПБУ 1/08 изложены требования, которые должна обеспечивать учетная политика, то есть учетный процесс должен дать построен таким образом, чтобы он обеспечивал выполнение данных требований. Их шесть.

1. Требование полноты. Оно подразумевает, что должна быть обеспечена «полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности организации» [ПБУ 1/08 п.6].

Требование полноты должно проявляться в том числе через порядок формирования базы первичных учетных документов, которая необходима для отражения всех фактов хозяйственных операций в бухгалтерском учете: на счетах учета в системном учете и на балансовых счетах.

Рассмотрим пример несоблюдения требования неполноты. В соответствии с п.5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» средства труда стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут учитываться в составе материально-производственных запасов. И это те средства труда, которые по условиям п.4 ПБУ 6/01 отвечают требованиям, необходимым для принятия их в бухгалтерском учете в составе основных средств.

              Если в соответствии с учетной политикой «дешевые» средства труда учитываются в составе МПЗ, бухгалтер организации при принятии такого имущества к учету должен сделать запись в учете не на дебете счета 08 «Необоротные активы» - кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками », а на дебете счета 10 «Материалы» - кредит счета 60. При этом приемка и оприходование поступающих МПЗ оформляются соответствующими документами, как правило, путем составления приходных ордеров.

              В момент передачи данного средства труда в эксплуатацию бухгалтер организации должен будет произвести запись по дебету счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» или других) и кредиту счета 10. На основании какого документа? Есть унифицированная форма первичного учетного документа. Вероятнее всего, это будет требование-накладная по Форме № М - 11.

              А дальше? Ведь это средство труда, которое только по учетной политике организации учитывается в составе МПЗ. Но по сути оно отвечает всем четырем условиям признания его основном средством, в том числе и условию срока службы. Поэтому даже когда со счетов системного учета списывается стоимость этого объекта, этот объект не списывается фактически.

              В связи с этим п. 5 ПБУ 6/01 был дополнен нормой о том, что в целях обеспечения контроля за сохранностью таких объектов в производстве или эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. А как обеспечить этот контроль и на основании каких документов – это все вопросы, которые должны быть отражены учетной политикой организации. Ведь унифицированных форм для контроля за последующим движением этих МПЗ не существует.

              Зачастую организации в учетной политике ограничиваются только тем, что указывают: средство труда, относящееся к МПЗ, после передачи их в производство учитываются на каком-то забалансовом счете. Однако ответы на вопросы, например, по какой стоимости будет учитываться объект, когда и на основании какого документа будет осуществляться списание этого объекта и т. д., учетная политика организации в большинстве случаев не содержит. Может быть, стоит, кроме балансового счета, завести инвентарную карточку по аналогии с формой № ОС-6, в которой будет написано, что это за объект, какому конкретному лицу он отдан под отчет. При этом в этой карточке будет указан предполагаемый срок службы этого объекта. И это подотчетное лицо, которому передан объект, должно быть ознакомлено с предполагаемым сроком его полезного использования.

              Прошло время, и срок его полезного использования истек. Либо до этого момента объект пришел в негодность. Что будет с ним происходить? В учетной политике необходимо прописать всю процедуру списывания таких объектов.

              Чтобы все операции, в том числе снятие материальной ответственности с лица, были должным обрезе отражены в бухгалтерском учете, эти правила надо описать в учетной политике организации.

              2. Требование своевременности. Его суть – «своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности» [ПБУ 1/08 п.6]. Для исполнения требования своевременности утвержденный в учетной политике организации документооборот и порядок обработки учетной информации должны обеспечить формирование в установленные законодательством сроки полной и достоверной отчетности.

              3. Требование осмотрительности. Оно подразумевает «бОльшую готовность организации к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможность доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов» [ПБУ 1/06 п.6]. И примером практического применения требования осмотрительности является обязанность организации создавать оценочные резервы. Наше законодательство предусматривает обязанность, а не право организаций создавать три вида оценочных резервов. Реализация требования осмотрительности как раз и осуществляется через создание оценочных резервов. Первый вид резерва – резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов, необходимость создания которого предусмотрена в п. 25 ПБУ 5/01: «Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости».

              МПЗ, на которые в течение года снизились рыночные цены, либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она оказывается ниже их фактической себестоимости. Иными словами, при подготовке к составлению годового отчета организации должны выявить текущую рыночную стоимость имеющихся у них МПЗ. И если она окажется ниже той, по которой эти ценности отражаются в учете на соответствующих счетах, то именно по текущей рыночной стоимости стоит отразить остатки этих ценностей в годовом балансе. Образовавшуюся при этом разницу в ценах следует относить на финансовые результаты. Это и есть резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

              Следующий вид резерва, который обязаны создавать организации, реализуя требование осмотрительности, - резерв под обесценение финансовых вложений, не имеющих текущей рыночной стоимости.

              Термин «обесценение финансовых вложений» введен в употребление ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденным Приказом Минфина РФ от 10.12.2002 года № 126н. «Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности, признается обесценением финансовых вложений» [ПБУ 19/02 п. 37]. То есть, если есть какие-либо доказательства устойчивого снижения вложений в ценные бумаги, то в бухгалтерском учете создается резерв под обесценение финансовых вложений.

              Периодичность выявления признаков обесценения финансовых вложений определяются учетной политикой. Результаты проверки должны быть документально подтверждены. Еще раз следует сказать, что создание данного резерва является обязанностью организации и эта обязанность, которая от записи в учетной политике о том, что резерв не создается, не исчезает.

              Элементом учетной политики в данном случае является регулярность проверки финансовых вложений на обесценение – раз в год или поквартально. И если резерв под обесценение финансовых вложений не создается, то не соблюдается требование осмотрительности, носящее приказной характер.

              Третий вид резерва – это резерв по сомнительным долгам. Не существует отдельного ПБУ, которое бы вменяло организациям создание резерва по сомнительным долгам. Есть только запись в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (долее - Положение).

              Необходимо отметить, что создание резерва по сомнительным долгам не является элементом учетной политики. Не создавая резерв, организация вводит в заблуждение своих внешних пользователей, отражая в составе ликвидных активов суммы сомнительной дебиторской задолженности.

              Достаточно часто в учете организаций числится сомнительная задолженность за проданные товары, продукцию, работы, услуги. При этом резерв по сомнительным долгам не формируется. И только по истечении срока исковой давности, то есть трех лет, эта сумма списывается в убыток: Дебет счета 90 Кредит счета 62. А ведь это могут быть огромные, миллионные суммы. Значит все три предыдущие года организация, отражая в бухгалтерском балансе в составе наиболее ликвидных активов значительные суммы дебиторской задолженности, вводила в заблуждение внешних пользователей бухгалтерской отчетности.