Налог на добычу полезных ископаемых

      1.3 Учет в добывающих  организациях 

      Деятельность  «сырьевых» компаний состоит из трех этапов: предразведывательный, разведки и оценки (РиО), разработки минеральных  ресурсов. МСФО 6 регулирует порядок  учета лишь на стадии РиО. Для большинства  российских фирм наиболее актуален этап разработки, - считает в настоящее  время готовится проект подробного руководства по подготовке отчетности по МСФО для отрасли. Но говорить о  нем еще рано. 
В отсутствие стандартов компании добывающей отрасли ориентируются на свою учетную политику. При ее подготовке фирмы применяют различные подходы и методы ведения учета, отвечающие принципам МСФО.

          Специфика добывающей отрасли  состоит в том, что основной  актив компании – это резервы  или ресурсы. В международных  стандартах эти понятия имеют  разные значения. Ресурсы физически  залегают на месторождении. Однако  не известно, будет ли их добыча  экономически целесообразной. Сырье  же, которое выгодно добывать, называют  резервами. 
             МСФО 6 требует раздельного учета трат на предразведывательную деятельность, РиО и разработку. Для каждого вида расходов компании нужно принять отдельную учетную политику. При этом в отношении трат на предразведывательные работы фирма должна следовать общим принципам МСФО. 
          Расходы компании до получения разрешения на разведку относят к тратам на первый «предварительный» этап. Однако в международной практике часть деятельности по РиО фирма начинает еще до выдачи лицензии. 
           Если задержка с получением лицензии связана только с административной процедурой ее выдачи, можно считать, что разрешительный документ уже на руках.

      Затраты на предразведывательную деятельность нужно относить к расходам по мере их возникновения, в отношении же трат на РиО, которые компания понесла  до получения лицензии, может быть уместна капитализация. 
          Иногда фирма создает активы до получения лицензии. Например, организация приобрела данные о месторождении из стороннего источника. По существу этот актив относится к деятельности по РиО, но компания должна принять его к учету на предразведывательном этапе.

      Пунктом 1 ст. 337 НК РФ установлено, что объектом обложения по налогу на добычу полезных ископаемых является продукция добывающих отраслей промышленности, по своему качеству соответствующая государственному, отраслевому, межгосударственному, региональному  стандартам, а в случае их отсутствия - стандарту предприятия. Учету подлежит налоговая база по каждому виду добытого полезного ископаемого, в отношении  которых в налоговом периоде  полностью завершен предусмотренный  проектной документацией технологический  процесс, включающий собственно добычу полезного ископаемого и первичную  обработку.

      Кроме того, применяя предусмотренный ст. 340 НК РФ способ определения расчетной  стоимости добытого полезного ископаемого, налогоплательщик должен обеспечить обособленный учет расходов, связанных с производством  по его добыче: материальных расходов; расходов на оплату труда; расходов на амортизацию имущества; расходов на ремонт основных средств; косвенных  расходов.

      Перечень расходов на освоение природных ресурсов и  порядок их признания в целях  исчисления налога на прибыль организаций  регулируются статьями  261 и 325 НК РФ.

      Согласно  п. 1 ст 261 НК РФ к расходам на освоение природных ресурсов относятся расходы  на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ  подготовительного характера.

      Поисково-оценочные  и геолого-разведочные работы, как  правило, проводятся на территориях, в  отношении которых имеются предварительные  сведения о полезных ископаемых. Однако  на практике  эти  работы не всегда могут привести к желаемому результату - выявлению запасов полезных ископаемых, причем в объемах, позволяющих делать заключение о целесообразности разработки данного месторождения. Кроме того, при проведении  таких работ могут быть установлены причины, по которым разработка месторождения невозможна. Эти причины могут быть обусловлены особенностями залегания полезного ископаемого, составом сырья, кондициями и др.

      К расходам на поиски месторождений полезных ископаемых относятся затраты на проведение комплекса мероприятий по обнаружению месторождений полезных ископаемых или новых залежей на ранее открытых месторождениях в пределах лицензионного участка до того момента, когда поисковая скважина или разрез вскроет продуктивный пласт.

      Расходы на оценку месторождений полезных ископаемых включают расходы на проведение работ по изучению запасов месторождений, качества и  технологических свойств полезных ископаемых, гидрогеологических и горно-технических условий разработки в степени, позволяющей обосновать целесообразность дальнейшей разведки и разработки. К таким работам относятся геологические, геофизические и геохимические исследования, позволяющие определить площадь и глубину распространения полезного ископаемого, представляющего промышленный интерес, а также произвести подсчет геологических и извлекаемых запасов основного полезного ископаемого и сопутствующих компонентов.

      По  результатам поисково-оценочных  работ, осуществляемых пользователем  недр, имеющим соответствующую лицензию, проводится оценка запасов полезных ископаемых. В отношении оцененных  запасов полезных ископаемых, извлечение которых из недр представляется экономически целесообразным, составляется проект разработки месторождения, включающий разведку и добычу.

      Если  в результате работ по освоению месторождения  выявлены полезные ископаемые, которые  подлежат постановке на баланс запасов  полезных ископаемых (либо учету за балансом), эти работы признаются результативными. Они полностью включаются в состав прочих расходов по окончании работ и учитываются в целях налогообложения по каждому участку недр, на пользование которым предоставлена лицензия, ежемесячно равными долями в течение пяти лет начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания работ (п. 2 ст. 261 НК РФ).

      В соответствии со ст. 261 НК РФ безрезультатными для целей налогообложения признаются не все работы, по окончании которых не достигнута поставленная цель, а только работы, при проведении которых установлена бесперспективность выявления запасов полезных ископаемых.

      Налогоплательщик  должен принять решение о прекращении  таких работ с указанием причины  и уведомить об этом федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориального подразделения (Министерство природных ресурсов РФ либо комитет природных ресурсов по субъекту РФ).  Пунктом 3 ст. 261 НК РФ установлено: начиная с 1-го числа   месяца, следующего за уведомлением, сумма понесенных расходов на проведение безрезультатных работ ежемесячно в размере 1/60 признается прочими расходами и уменьшает доходы соответствующего периода.

      Если  же в течение пяти лет до момента  предоставления участка недр в пользование  на нем уже осуществлялись аналогичные поисково-оценочные и разведочные работы данным налогоплательщиком или иными недропользователями, расходы на безрезультатные работы по освоению природных ресурсов для целей налогообложения не признаются.

      Но  согласно п. 5 ст. 261 НК РФ налогоплательщик, использовавший в указанных целях  принципиально иную технологию работ либо осуществлявший работы в отношении других полезных ископаемых, сохраняет право на признание в целях налогообложения расходов на безрезультатные работы.

      Учитываемые отдельно расходы на строительство, а также на ликвидацию разведочной  скважины, оказавшейся непродуктивной, признаются ежемесячно в размере 1/12 с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором  она была ликвидирована (п. 4 ст. 261 НК РФ).

      Глава 25 НК РФ предусматривает  признание в целях налогообложения  не только расходов на освоение природных  ресурсов по уже предоставленным  организации лицензионным участкам, но и расходов, связанных с приобретением  лицензий и учитываемых в аналитических  регистрах налогового учета отдельно по каждой лицензии. Перечень расходов, осуществляемых в целях приобретения лицензии, приведен в п. 1 ст. 325 НК РФ. Кроме расходов на геологическое  изучение к ним относятся затраты  на проведение аудита запасов, подготовку проекта разработки месторождения, а также на участие в конкурсе на предоставление лицензии.

      При заключении лицензионного соглашения лицензия на право пользования недрами учитывается как нематериальный актив и ее стоимость, представляющая собой сумму расходов на приобретение лицензии, амортизируется в порядке, установленном главой 25 НК РФ.  Полезный срок использования данного нематериального актива определяется сроком действия лицензии. В таком же порядке признаются расходы, если лицензионное соглашение заключается без проведения конкурса.

      Специфика добывающей промышленности определяет особенности  амортизации имущества, участвующего в производственной деятельности. Имущество  должно быть распределено по амортизационным  группам в соответствии со сроками  его полезного использования. Основные виды имущества, участвующего в технологическом  процессе по добыче полезных ископаемых, принадлежат к четвертой - девятой  группам, предусматривающим срок полезного  использования от 6 до 30 лет включительно.

      Как установлено ст. 259 НК РФ, налогоплательщик обязан применять линейный метод  равномерного переноса стоимости имущества  на затраты в отношении имущества  с наиболее длительным сроком полезного  использования. В организациях добывающей промышленности к такому имуществу  относятся: водозаборные скважины; магистральные  газопроводы (восьмая группа); металлические  и железобетонные резервуары для  хранения  нефтепродуктов (девятая группа). Кроме того, данное положение распространяется на лицензии на право пользования недрами, имеющие срок действия  свыше 20 лет.

      В отношении остального имущества  налогоплательщик вправе применить  один из методов амортизации -- линейный или нелинейный.

      Срок  полезного использования имущества  предприятиями добывающей промышленности определяется и его назначением. Так, скважина газовая  для разведочного бурения относится к пятой амортизационной группе, а скважина для эксплуатационного бурения - к шестой. К шестой группе отнесены и нефтяные эксплуатационные скважины. 
 

     1.4. Совершенствование налогообложения добычи полезных ископаемых 

     В соответствии с принципами среднесрочного финансового планирования Министерством  финансов Российской Федерации в 2007 году был впервые разработан документ, определяющий концептуальные подходы  формирования налоговой политики в  стране на трехгодичный плановый период 2008 – 2010 годов. Предлагаемые Минфином России мероприятия, предусматривающие  изменение в 2008 – 2010 годах налогового законодательства в части налогового администрирования, а также порядка  исчисления и уплаты отдельных налогов  и сборов, отражены в Основных направлениях налоговой политики, одобренных Правительством Российской Федерации в марте 2007 года.

      Правительство Российской Федерации поручило федеральным  органам исполнительной власти учитывать  Основные направления налоговой  политики в Российской Федерации  в процессе бюджетного проектирования на 2008 год и на период до 2010 года. Указанным документом следует руководствоваться  при планировании как федерального бюджета, так и при подготовке проектов ежегодных бюджетов субъектов  Российской Федерации.

      Помимо  решения задач в области бюджетного планирования «Основные направления  налоговой политики в Российской Федерации» на трехлетний период позволяют  определить для всех участников налоговых  отношений среднесрочные ориентиры  в налоговой сфере, что приводит к повышению стабильности и определенности условий ведения экономической  деятельности на территории Российской Федерации. Несмотря на то обстоятельство, что «Основные направления налоговой  политики» не являются нормативным  правовым актом, этот документ представляет собой основание для внесения изменений в законодательство о налогах и сборах, которые разрабатываются в соответствии с предусмотренными в нем положениями. Такой порядок приводит к увеличению прозрачности и прогнозируемости налоговой политики государства.

      При введении налога на добычу полезных ископаемых были отменены три налоговых платежа:

- плата  за пользование недрами при  добыче полезных ископаемых; 
- отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы; 
- акциз на нефть и стабильный газовый конденсат.

      В совокупности отмененные налоги составляли 7% консолидированного и 5,65% федерального бюджета (или 130,7 млрд. рублей консолидированного и 53,4 млрд. рублей федерального бюджета в 2006  году).

      Федеральным законом о бюджете на 2007 год  предусмотрено, что налог на добычу полезных ископаемых составит в 2007 году 10% федерального бюджета и обеспечит поступления в размере 173,1 млрд. рублей, а в консолидированный бюджет - 212,6 млрд. рублей. Фактически за девять месяцев в федеральный бюджет поступило 136,7 млрд. рублей (или 16,5%).

      Проектом  Федерального закона о бюджете на 2008 год предусмотрено поступление  по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 246455,3 млн. рублей в консолидированный и 181650,4 млн. рублей в федеральный бюджеты, что составит 9,6% федерального бюджета.

      Приведенные цифры показывают значимость налога на добычу полезных ископаемых для  бюджетной системы Российской Федерации.