Налогообложение экспортных и импортных операций

Содержание

Введение

 

Международные экономические отношения являются одной из наиболее динамично развивающихся  сфер экономической жизни. Ни одна страна, какой бы крупной и самообеспеченной важнейшими ресурсами она ни была, не может изолированно существовать в рамках мирового пространства.

     Хотя  различные формы международных  экономических связей развиваются во взаимодействии, в реализации каждой из них есть своя специфика, что позволяет говорить о них как о составных частях структуры мирового хозяйства. В структуру мирового хозяйства входят мировые рынки товаров и услуг, капиталов, рабочей силы, международная валютная система, международная кредитно-финансовая система, сфера обмена в области науки, техники и информации, международный туризм и др.

     Одной из важнейших современных проблем в области налогообложения является достижение оптимальной величины собираемости государственных налогов. По оценкам ряда экономистов в ведущих индустриальных странах со сложившейся системой налогообложения собираемость налогов достигает 92-93% от расчетного уровня. В российской экономике этот показатель намного ниже – по оптимальным оценкам он составляет 60%, по минимальным – около 40%.

     Общеизвестно, что в странах с рыночной экономикой налоги являются важнейшей компонентой  доходной части государственного бюджета. Поэтому основная задача органов государственного управления заключается в нахождении варианта налоговой системы, оптимально сочетающей интересы государства и налогоплательщиков. Эта задача предопределяет важность усовершенствования налоговой системы государства и экономического анализа результатов ее деятельности. 

Налогообложение экспортных операций

 

     Участниками сделок по купле-продаже экспортных товаров являются, с одной стороны, продавцы - российские юридические  лица, с другой стороны, покупатели - иностранные юридические лица, которые учреждены в иностранном государстве и находятся за пределами Российской Федерации.

     Когда продавец и покупатель находятся  в различных государствах, правовое содержание контрактов обычно регулируется нормами Конвенции ООН о международных договорах купли-продажи, подписанной в Вене 11 апреля 1980 года.

     В соответствии с Конвенцией, по международному договору купли-продажи продавец обязуется  передать товар в определенном сторонами  месте (как правило, международному перевозчику), а покупатель обязуется принять поставку и оплатить стоимость товара.

     Традиционно советская доктрина понимала под  внешнеторговыми «сделки, в которых  хотя бы одна из сторон является иностранным  гражданином или иностранным  юридическим лицом и содержанием которых являются операции по ввозу из-за границы или вывозу товаров за границу либо какие-нибудь подсобные операции, связанные с вывозом или ввозом товаров».

     В качестве экспортеров могут выступать  организации-производители, поставляющие собственную продукцию, а также торговые фирмы, реализующие закупленные товары.

     На  практике многие экспортные контракты  строятся на основе унифицированных  норм, которые содержат базисные условия  поставок - Международных правил толкования торговых терминов Инкотермс. Часто указанный в контракте момент перехода права собственности от продавца к покупателю не совпадает с моментом перехода риска случайной гибели. В результате могут возникнуть разногласия по вопросам налогообложения реализации экспортных товаров и полученных финансовых результатов.

Если  договором не определен момент перехода права собственности от продавца к покупателю, то им, по умолчанию, является момент исполнения продавцом своего обязательства по поставке товара, который в свою очередь можно определять в соответствии с положениями Инкотермс.  

     В Российской Федерации реализация товаров  на экспорт освобождается от уплаты НДС и акцизов. Причем применение этих норм разрешается только собственникам  экспортных товаров.

     Учет  приобретения и реализации экспортных товаров ведется на основании следующих первичных документов:

     1) договор купли-продажи (поставки), оказания услуг, накладные, акты, счета-фактуры, свидетельствующие  о приобретении сырья, работ,  услуг для производства экспортных  товаров или свидетельствующие о приобретении готовых товаров для реализации на экспорт;

     2) договор купли-продажи с иностранным  покупателем;

     3) счет-фактура российского продавца;

     4) ГТД;

     5) транспортные накладные, свидетельствующие  о передаче товара перевозчику  (международные авиа-, авто-, железнодорожные накладные, коносамент).

     Предприятия-производители, являясь собственниками экспортируемой продукции, обычно сами ее отгружают  иностранным покупателям. Поэтому  в транспортных накладных они  указываются как отправители.

     Иная  ситуация складывается с торговыми организациями. Они приобретают товары у производителей по договору купли-продажи, но сами редко отгружают товар иностранным покупателям. Обычно товары грузятся непосредственно с завода-производителя. При этом во внешнеторговом контракте может быть указано, что грузоотправителем является завод-производитель.

     Затем в бухгалтерии торговой организации  оформляют накладную с подписями  материально ответственных лиц  о передаче товара от завода к торговой фирме, хотя фактически товары не передаются, а отгружаются иностранному покупателю.

     Кроме этого, в бухгалтерию направляются внешнеторговый контракт, ГТД и транспортные документы. Из этих документов видно, что  товар отгружался непосредственно  с завода-производителя (указан завод-производитель в качестве отправителя или место отправления - место нахождения завода или его склада).

     Необходимо  отметить, что и счет-фактура типовой  формы, утвержденной постановлением Правительства  РФ N 914, не является основанием для оприходования  товаров, то есть не может свидетельствовать о переходе права собственности на товары. Счет-фактура в данном случае служит для оплаты поступивших товаров. Это подтверждается и пунктом 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 19 июля 1996 г. N 1-794/32-5.

     Кроме того, счет-фактура составляется не только по договору поставки (купли-продажи), но и при заключении договора комиссии. Так, комитент, передавая посреднику товар на реализацию, обязан составить и вручить счет-фактуру комиссионеру.

     Следовательно, несмотря на то, что стороны заключили  договор поставки (купли-продажи), из сути представленных документов вытекает, что фактически товар от завода-производителя торговой фирме не передавался. Это, в свою очередь, дает основание рассматривать совершенную сделку как договор комиссии на реализацию товаров. Согласно договору комиссии завод выступает как комитент, отгружающий товары, а торговая фирма - как посредник, участвующий в расчетах. Следовательно, возмещение НДС торговой организацией можно признать необоснованным, так как она не является собственником товаров.

     Если  по договору поставки (купли-продажи) товары грузятся в адрес одного и того же получателя, то его наименование и реквизиты, а также порядок сдачи товара перевозчику можно предусмотреть непосредственно в договоре поставки товаров.

     При вывозе из Российской Федерации экспортные товары помещаются под таможенный режим "экспорт".

     Порядок оформления ГТД в этом режиме изложен в Инструкции, утвержденной приказом ГТК РФ от 16 декабря 1998 г. N 848.

     В настоящее время действует также  порядок, согласно которому экспортер  для таможенного оформления товаров  должен предъявить на таможню зарегистрированные в налоговых органах счета-фактуры, относящиеся к производству (приобретению) и реализации экспортных товаров. Этот порядок закреплен в совместном приказе ГТК и МНС от 21 августа 2001 г. N 830/БГ-3-06/299 "Об усилении таможенного и налогового контроля при декларировании товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта" и в совместном письме ГТК РФ N 01-06/1987 и МНС N АС-6-06/51 от 18 января 2002 г.

     Для регистрации счетов-фактур экспортеры предъявляют в налоговые органы различные документы, в зависимости  от того, является ли экспортер собственником товаров или посредником.

     Так, экспортеры - торговые организации  представляют в налоговые органы копии счетов-фактур, полученных от поставщиков вывозимых товаров.

     Экспортеры, реализующие товары, произведенные  из давальческого сырья, регистрируют в налоговой инспекции:

     - копии счетов-фактур на приобретение  давальческого сырья;

     - копии счетов-фактур на оказание  услуг по переработке сырья;

     - копию договора на оказание  услуг по переработке сырья.

     На  основании этих документов налоговая инспекция выдает справку, в которой указывает количество экспортируемых товаров, полученных в результате переработки, и подтверждает, что экспортер является собственником этих товаров.

     Организации, экспортирующие товары собственного производства, предъявляют документы, подтверждающие, что производство вывозимых товаров относится к их основному виду деятельности. Такими документами могут быть перечень основных производственных фондов, предназначенных для производства экспортных товаров, и номенклатура выпускаемой продукции. На основании этих документов налоговые органы выдают справку о том, что производство экспортных товаров относится к основному виду деятельности экспортера-производителя. Эта справка действительна в течение трех месяцев.

     Если  российский экспортер нарушит условия контракта (сроки поставки, условия о количестве и качестве поставленных товаров и т.п.), то это может повлечь незачисление или неполное зачисление экспортной выручки или уплату штрафных санкций, предусмотренных договором с иностранным продавцом.

     Чтобы избежать ответственности за нарушение  валютного законодательства о порядке  зачисления выручки от экспорта или  обосновать уплату штрафных санкций  в иностранной валюте, необходимо зафиксировать факт нарушения условий  контракта.

     В качестве документов, подтверждающих неисполнение условий контракта о качестве, количестве и сроках поставки экспортируемых товаров, а также в случаях, если эти товары оказались уничтоженными или поврежденными, когда российская сторона несла риск их случайной гибели, экспортеру следует оформить любой из нижеперечисленных документов:

     а) акт приемки (рекламационный акт), составленный получателем товаров с участием представителя Экспортера и (или) компетентного  представителя незаинтересованной организации в соответствии с законодательством, распространяющимся на контракт.

     К рекламационному акту должны прилагаться  другие документы, например, коммерческие акты, акты о вскрытии контейнеров, заключения нейтральной лаборатории  о результатах осмотра и испытания  товаров, копии транспортных документов (при просрочке отгрузки экспортируемого товара), а также копия документа, удостоверяющего право компетентного представителя незаинтересованной организации на участие в приемке товаров;

     б) письменное подтверждение российских торгово-промышленных палат, которые на основании статьи 12 Закона РФ N 5340-1 "О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации" имеют право проводить по поручению российских и иностранных предприятий экспертизы, контроль качества, количества и комплектности товаров.

     в) письменное подтверждение иностранных  торгово-промышленных палат и иных иностранных организаций, уполномоченных осуществлять экспертизу и контроль качества, количества и комплектности  товаров;

     г) приговор, решение или определение  судебных и других правомочных органов.

     При неисполнении условий контракта  вследствие действия непреодолимой  силы документом, подтверждающим нарушение  условий контракта, является сертификат, выдаваемый Торгово-промышленной палатой  Российской Федерации, которая, согласно пункту 3 статьи 15 Закона РФ N 5340-1 "О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации", свидетельствует обстоятельства форс-мажора в соответствии с условиями внешнеторговых сделок и международных договоров Российской Федерации.