Налогообложение экспортных и импортных операций

     Товары, отгруженные за пределы Российской Федерации, оформляются в таможенном режиме "экспорт". В отношении экспортных товаров на таможне обычно уплачивают:

     - таможенный сбор в рублях (0,1% от  таможенной стоимости) - код платежа  10;

     - таможенный сбор в валюте (0,05% от таможенной стоимости) - код платежа 11;

     - таможенную пошлину для отдельных  видов товаров (ставка определяется  в зависимости от вида товаров) - код платежа 25.

     При этом таможенные платежи рассчитываются от таможенной стоимости товаров. По общему правилу, таможенная стоимость вывозимых товаров складывается из цены сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате за вывозимый товар, и расходов по доставке товаров до таможенной границы Российской Федерации, если ранее эти расходы не были включены в цену сделки. Фактически таможенная стоимость вывозимых товаров представляет собой цену на условиях поставки FOB - российский порт или DAF-граница Российской Федерации.

     Как видно, таможенная стоимость товаров  может быть выше или ниже их фактурной  стоимости. Но в любом случае она должна подтверждаться соответствующими первичными документами.

     В соответствии с пунктом 3 статьи 248 НК РФ при исчислении налога на прибыль  доходы, выраженные в иностранной  валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату признания этих доходов.

     Реализация  товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, облагается по нулевой налоговой  ставке, а НДС, уплаченный при производстве (приобретении) этих товаров, подлежит вычету при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

     Рассмотрим  порядок применения нулевой налоговой ставки в случае экспорта товаров, освобожденных от НДС в соответствии с пунктом 3 статьи 149 НК РФ.

     Пункт 5 статьи 149 НК РФ запрещает организации  отказываться от налогового освобождения в зависимости от того, кто является покупателем.

     Поэтому если организация пользуется льготами, предусмотренными пунктом 3 статьи 149, то и реализация указанных товаров на экспорт не подлежит налогообложению даже по ставке 0 процентов. Соответственно и НДС, уплаченный при производстве (закупке) таких товаров, не возмещается.

     Если  же организация возмещает НДС  по экспорту необлагаемых товаров, то ей следует отказаться от применения этой льготы при реализации товаров  внутри Российской Федерации.

     Возмещение  НДС, относящегося к экспорту, производится в течение трех месяцев, считая со дня представления отдельной налоговой декларации. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении. 

     Если  налоговым органом принято решение  об отказе (полностью или частично) в возмещении НДС, он обязан представить  налогоплательщику мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения решения.

     Если  решение об отказе не принято и (или) экспортеру не представлено мотивированное заключение, то налоговый орган обязан принять решение о возмещении суммы НДС и уведомить об этом организацию в течение десяти дней.

     При этом решение о возмещении НДС принимает налоговый орган по месту постановки экспортера на учет, если сумма возмещаемого налога не превышает 5 млн. рублей, а также в случаях возмещения НДС традиционным экспортерам независимо от суммы налога.

     Возмещение  НДС производится в следующем порядке.

     В случае наличия недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам  и сборам, а также задолженности  по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они  подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа.

     Налоговые органы производят указанный зачет  самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем экспортеру.

     При отсутствии недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам, а  также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по НДС и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, а также по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, либо подлежат возврату экспортеру по его заявлению.

     Решение о возврате должно быть принято налоговым  органом в течение трех месяцев  со дня представления отдельной налоговой декларации и в тот же срок направлено в органы федерального казначейства.

     Возврат сумм осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа.

     При нарушении установленных сроков на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

     Не  подлежит налогообложению реализация подакцизных товаров, помещенных под  таможенный режим экспорта (подп.4 п.1 ст.183 НК РФ). Причем применение этой нормы возможно лишь при ведении и наличии отдельного учета операций по производству и реализации таких подакцизных товаров.

     Освобождение  от налогообложения представляется только при вывозе подакцизных товаров  в таможенном режиме экспорта непосредственно налогоплательщиком - производителем этих товаров, а также собственником нефтепродуктов, выработанных из собственного сырья по договору о переработке нефти с нефтеперерабатывающим заводом.

     Экспортер может не уплачивать акциз при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. Такое поручительство (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления экспортером в установленном порядке документов, подтверждающих факт экспорта.

     При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) экспортер уплачивает акциз  в соответствии с общим порядком, предусмотренным для операций по реализации подакцизных товаров  на территории Российской Федерации.

     Уплаченные  суммы акциза и соответствующая  пеня впоследствии подлежат возврату при условии представления в  налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

     Российские  производители и торговые организации  наряду с экспортными поставками могут осуществлять также деятельность по реализации товаров внутри Российской Федерации. Следует отметить, что НК РФ не содержит прямого требования ведения раздельного учета товаров, реализуемых на экспорт и реализуемых внутри Российской Федерации.

     Однако  в случае реализации товаров как  внутри Российской Федерации, так и  на экспорт применяются различные  налоговые ставки. Таким образом, для правомерного применения нулевой  налоговой ставки по НДС по экспортным товарам организация должна обеспечить отдельный учет стоимости реализуемых экспортных товаров.

Налогообложение импортных операций

 

     Для того чтобы импортные товары могли  свободно перемещаться в Российской Федерации, при ввозе они оформляются  в режиме "выпуск для свободного обращения", что подтверждается ГТД.

     Порядок оформления ГТД изложен в приказе  ГТК РФ от 16 декабря 1998 г. N 848 "Об утверждении  инструкции о заполнении грузовой таможенной декларации".

     Для таможенного оформления товаров  импортер может также привлечь таможенного брокера. Таможенный брокер оказывает услуги по заполнению ГТД и перечислению таможенных платежей. Фактически таможенный брокер выступает в роли посредника: импортер перечисляет таможенные платежи на его счет, а затем брокер производит расчеты с таможней.

     При ввозе на территорию РФ импортные  товары облагаются акцизами и НДС. При  ввозе подакцизных товаров налоговая  база определяется:

     1) по подакцизным товарам, в отношении  которых установлены твердые  налоговые ставки, - как объем  ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

     2) по подакцизным товарам, - в отношении  которых установлены адвалорные  налоговые ставки, как сумма их  таможенной стоимости и подлежащей  уплате таможенной пошлины.

     Таможенная  стоимость подакцизных товаров  в настоящее время определяется на основании Закона РФ от 21 мая 1993 года N 5003-I "О таможенном тарифе".

     Таможенная  стоимость ввозимых товаров складывается из цены сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимый товар, и расходов по закупке и  доставке товара до пересечения таможенной границы Российской Федерации, если ранее эти расходы не были включены в цену сделки. К таким расходам относятся: стоимость транспортировки, расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке и перевалке товаров, страховая сумма, стоимость тары, стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке и т.п.

     Как видно из определения, таможенная стоимость  товаров может превышать их фактурную  стоимость, указанную в счете (инвойсе) иностранного поставщика.

     Таможенная  стоимость, заявленная импортером, должна подтверждаться соответствующими первичными документами.

     В ГТД величина таможенной стоимости  указывается в графе 45 "Таможенная стоимость" в рублях по курсу на дату принятия ГТД.

     При расчете акциза налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию Российской Федерации партии подакцизных товаров.

     Соответственно  сумма налога рассчитывается отдельно по каждой налоговой базе и указывается  в графе ГТД 47 "Исчисление таможенных пошлин и сборов", код платежа 30.

     В соответствии с пунктом 2 статьи 199 НК РФ суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе импортных товаров, учитываются в стоимости подакцизных  товаров. Однако из этого положения  есть исключение.

     Не  учитываются в стоимости ввезенных  подакцизных товаров суммы акцизов, уплаченные на таможне при ввозе этих товаров, если они используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. Это положение применяется в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы (п.3 ст.199 НК РФ).

     Акциз уплачивается до подачи или одновременно с подачей ГТД в рублях или  в иностранной валюте.

     Порядок уплаты акцизов на таможне регламентируется также приказом ГТК от 26 ноября 2001 N 1127 "Об утверждении инструкции о порядке применения таможенными органами Российской Федерации акцизов в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации".

     Налоговая база по НДС при ввозе импортных  товаров складывается, согласно статье 160 НК РФ, из:

     1) таможенной стоимости ввезенных  товаров;

     2) подлежащей уплате таможенной  пошлины;

     3) подлежащей уплате сумме акцизов  (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью).

     Налоговая база определяется отдельно по каждой группе ввозимых товаров.

     Соответственно  по каждой из указанных налоговых  баз исчисляется сумма налога. В ГТД она указывается в  графе 47, код платежа 32.

     По  общему правилу суммы налога, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, принимаются к вычету. Это положение действует в отношении (п.2 ст.171 НК РФ):

     1) товаров, приобретаемых для операций, признаваемых объектами налогообложения  в соответствии с Налоговым кодексом;