Особенности исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами

Введение

Налог на доходы физических лиц может по праву называться основным налогом с населения. По способу взимания налог на доходы относится к группе прямых налогов. Прямые налоги взимаются в процессе накопления материальных благ непосредственно с доходов или имущества налогоплательщика. Интересно то, что источник налога на доходы физических лиц непосредственно формируется у плательщика. Говоря другим языком, лицо, которое получает доход и является плательщиком налога (в этом и состоит отличие от косвенного налогообложения, где плательщиком налога будет выступать потребитель товара, на которого сумма налога будет перекладываться путем надбавки к цене).

Согласно действующему в настоящее время налоговому законодательству можно выделить два способа уплаты подоходного налога. Выбор способа зависит от вида дохода, полученного налогоплательщиком, и его статуса (индивидуальный предприниматель, резидент и др.):

— удержание суммы подоходного налога происходит у источника выплаты дохода налоговым агентом и последующее перечисление налога в бюджет. Примером могут служить отношения типа «работодатель-работник»;

— самостоятельная уплата налогоплательщиком суммы налога. Примером может служить адвокат, учредивший адвокатский кабинет и получающий доход от такой деятельности.

Налогом на доходы физических лиц охватываются интересы очень широкого круга лиц, а вопросы, связанные с исчислением и уплатой данного налога, являются актуальными как для физических лиц — налогоплательщиков, так и для организаций — налоговых агентов.

Цель работы — проанализировать действующую в настоящее время систему исчисления налога на доходы физических лиц и выработать рекомендации по оптимизации налога на доходы физических лиц.

Для того, чтобы реализовать данную цель, необходимо реализовать ряд взаимосвязанных задач:

—рассмотреть виды доходов, выплачиваемых налоговыми агентами

— изучить основные элементы налога на доходы физических лиц;

— проанализировать порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц.

Объектом для изучения в данной курсовой работе является:

— налог на доходы физических лиц — основной налог с населения;

— оптимизация подоходного налогообложения.

         Предметом данной курсовой работы являются:

— нормативно-правовые аспекты налога на доходы физических лиц;

— порядок исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами;

— возможные пути оптимизации налога на доходы физических лиц.

1. Налоговые агенты. Виды доходов, выплачиваемых налоговыми агентами.

Под налоговыми агентами понимаются российские организации, индивидуальные предприниматели, иностранные филиалы и представительства, бюро и офисы, выплачивающие налогоплательщикам доходы. В обязанность налоговых агентов входит исчисление суммы налога, последующее удержание и уплата суммы налога на доходы физических лиц в бюджет, с учетом положений главы 23 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц уплачивается самостоятельно индивидуальными предпринимателями, нотариусами, занимающимися частной практикой, адвокатами, которые учредили адвокатские кабинеты, с доходов от указанных видов деятельности согласно положениям статьи     227 НК РФ.

Сумма налога, исчисленная и уплачиваемая со всех доходов налогоплательщика налоговым агентом, в отношении которых он является источником. Исключением являются доходы, с которых исчисление и уплата происходит согласно положениям статей 214.1, 227 и 228 НК РФ.

Сумма налога рассчитывается налоговым агентом с начала налогового периода по итогам каждого месяца нарастающим итогом по всем доходам, по которым применяется налоговая ставка — 13%, с зачетом удержаний сумм налога в предыдущие месяцы текущего налогового периода.

Если доходы попадают под другие налоговые ставки, то сумма налога по ним, исчисляется отдельно по каждому виду такого дохода, уплачиваемого налогоплательщику.

В отношении доходов нерезидентов Российской Федерации, полученных от источников в Российской Федерации, сумма налога исчисляется налоговым агентом по ставке 30%. При этом налоговые вычеты, содержащиеся в статьях 218-221 НК РФ, не предоставляются. Необходимо учитывать, что указанным лицам могут быть предоставлены вычеты, которые установлены другими статьями главы 23 настоящего Кодекса. Примером может служить пункт 28 статьи 217 НК РФ, в котором установлен предельный   размер   доходов,    освобождаемых   от     налогообложения [22, 244-246].

Налоговые агенты рассчитывают налоговую базу и сумму налога только по тем доходам, по которым они являются источником. Удержание суммы налога происходит в момент фактической выплаты дохода налогоплательщику за счет любых денежных средств, выплачиваемых ему.

Налоговый агент не вправе передавать свои полномочия по исчислению, удержанию и уплате налога другим лицам.

При невозможности удержания суммы налога налоговый агент должен сообщить в письменной форме в налоговый орган по месту своего учета о возникшем обстоятельстве, а также обязан сообщить налогоплательщику о сумме возникшей задолженности налогоплательщика перед налоговым органом. Под невозможностью удержания понимаются случаи, когда сумма исчисленного налога может быть удержана более чем через 12 месяцев после установленного срока  уплаты налога.

Если сведения о сумме задолженности в тех случаях, когда не представляется  возможности  взыскать  налог  с источника получения дохода, не представлены в установленный срок или, если сроки нарушены, то налоговый агент привлекается к ответственности, которая установлена статьей 126 НК РФ. За такие правонарушения взыскивается штраф в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ. Разъяснение содержится в письме МНС России от 28.09.2001 № ШС-6-14/734 (в редакции письма от 12.05.2004 № 14-3-03/1712-6)[17].

Суммы налога, удержанные с доходов налогоплательщиков, перечисляются не позднее дня, когда фактически получены наличные денежные средства в банке для выплаты доходов, а также дня, когда перечислен доход со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц.

Перечисление суммы исчисленного и удержанного налога налоговые агенты производят в других случаях не позднее дня, который следует за днем, когда налогоплательщик фактически получил доход, — для тех доходов, которые  выплачены в денежной форме, а также за днем, следующим за днем, когда фактически удержана исчисленная сумма дохода, — для тех доходов, которые налогоплательщик получил в натуральной форме или в виде материальной выгоды.

Совокупную сумму налога, исчисленную и удержанную налоговыми агентами с доходов физических лиц, для которых они признаны источником дохода, уплачивают в налоговый орган по месту учета налоговых агентов.

1.1  Налоговая база, налоговый период, налоговые ставки

В соответствии со статьей 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

— объект налогообложения;

— налоговая база;

— налоговый период;

— налоговая ставка;

— порядок исчисления налога;

— порядок и сроки уплаты налога.

Объект налогообложения (статья 209 НК РФ).

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиком от доходов:

— в РФ и (или) за ее пределами — для физических лиц — резидентов;

— в РФ — для физических лиц —нерезидентов.

В соответствии со статьей 41 первой части НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможной ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Для целей определения объекта налогообложения налоговыми резидентами РФ и лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, предусмотрена статья 208 Налогового кодекса РФ.

Данная статья состоит из трех основных частей (пунктов), которые определяют:

1) перечень доходов, которые в целях исчисления налога на доходы физических лиц относятся к доходам от источников в РФ (п.1);

2) перечень доходов, которые в целях исчисления налога на доходы физических лиц не относятся к доходам, полученным от источников в РФ (п. 2);

3) перечень доходов, которые в целях исчисления налога на доходы физических лиц относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ (п. 3).

Определение трех указанных видов (перечней) доходов, по нашему мнению, вполне объяснимо.

Первый и второй перечень доходов необходим для лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ. Поскольку данные лица уплачивают налог только с доходов от источников в РФ, то необходимо определить доходы, которые косвенно могут иметь те же самые признаки.

Иными словами, от первой группы доходов необходимо отличать доходы, указанные во втором перечне, получение которых косвенно связанно с деятельностью в РФ, но которые не относятся к доходам от источников в РФ.

Первый и третий перечень доходов необходим для налоговых резидентов РФ. Это обусловлено тем, что объектом налогообложения для данных лиц является как доход, полученный от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ.

Налоговая база (статья 210 НК РФ).

Налоговая база — стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. По налогу на доходы физических лиц налоговая база представляет собой стоимостную характеристику облагаемого дохода.

В зависимости от уплаты налога налоговая база по налогу на доходы физических лиц исчисляется:

1. Российскими организациями или индивидуальными предпринимателями, постоянными представительствами иностранных организаций, являющимися налоговыми агентами, — по доходам, выплачиваемым физическим лицам;

2. Индивидуальными предпринимателями, частными нотариусами, адвокатами, учредившими адвокатские кабинеты, и другими лицами, занимающимися в установленном действующем законодательством порядке частной практикой, по доходам, полученным от такой деятельности;

3.   Физическими лицами по доходам:

— полученным от других физических лиц, не являющимися налоговыми агентами;

— полученным от источников, находящихся за пределами РФ (только для физических лиц — резидентов РФ)

—полученным от налоговых агентов, не удержавших налог.

Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, они не уменьшают налоговую базу.

Налоговый период (статья 216 НК РФ).

Налоговым периодом признается календарный год.

Налоговые ставки (статья 224 НК РФ).

Основная ставка НДФЛ в 2010 году —13%. Применяется для любых доходов, за исключением тех, для которых установлены специальные ставки НДФЛ —9%, 15%, 30%, 35%.

Ставка НДФЛ 35% применяется для:

1. доходов от стоимости выигрышей и призов, в части превышающих установленные размеры;

2. доходы от процентов по вкладам в банках, в части превышающих установленные размеры;

3. суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств, в части превышения установленных размеров.

Ставкой НДФЛ 30% облагаются:

—доходы, получаемые физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, за исключением доходов, получаемых в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций.

Ставка НДФЛ 15% действует в отношении:

—доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций.

Ставка НДФЛ 9% применяется для:

1. доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов, физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ;

2. доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года.

Доходы, не подлежащие налогообложению (статья 217 НК РФ).

Приведенный в статье 217 НК РФ перечень доходов, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, является исчерпывающим. Иначе говоря, все иные доходы физического лица, не поименованные в указанном перечне, подлежат налогообложению на общих основаниях.

Налоговые резиденты и нерезиденты.

Определение статуса налогоплательщика необходимо для верного определения  налоговой базы и суммы налога: следует ли относить лицо к налоговым резидентам Российской Федерации или нет. Налоговые ставки, указанные в статье 224 НК РФ, применяются для исчисления налога, если иное правило не установлено международными договорами об избежании двойного налогообложения.

Налоговыми резидентами Российской Федерации согласно пункту 2 статьи 207 НК РФ являются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. При этом период нахождения на территории Российской Федерации физическим лицом не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного обучения или лечения. Под краткосрочным периодом понимается период менее шести месяцев.